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Ausdehnung der Wegzugsbesteuerung auf Investmentfondsanteile

Die Wegzugsbesteuerung stellt grundsätzlich sicher, dass Unternehmer ihre in Deutschland erwirtschafteten Gewinne versteuern, bevor sie das Land verlassen. Das deutsche Steuerrecht sieht hierbei strenge Regelungen vor, die insbesondere für Kapitalgesellschaften von Bedeutung sind. Mit dem Jahressteuergesetz 2024 (JStG) soll die Besteuerung des Vermögenszuwachses des § 6 AStG (sog. Wegzugsbesteuerung) auf Investmentanteile und Anteile an Spezial-Investmentfonds nach dem Investmentsteuergesetz (InvStG) ausgedehnt werden. Diese Regelungen werden nun auch auf Privatpersonen ausgeweitet, die Anteile an Investmentfonds oder Spezial-Investmentfonds in der Rechtsform eines Sondervermögens halten.

Schließung von Besteuerungslücken

Die durch das Jahressteuergesetz angestoßene Gesetzesänderung soll für mehr Rechtssicherheit sorgen und Besteuerungslücken schließen. Bislang unterfallen Anteile, die eine Privatperson an einem Investmentfonds oder Spezial-Investmentfonds in der Rechtsform eines Sondervermögens hält, nicht dem Tatbestand der Wegzugsbesteuerung für Anteile an Kapitalgesellschaften (§ 6 Abs. 1 Satz 1 AStG i.V.m. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG), weil ein Anteil an einem Sondervermögen kein Anteil im Sinne des § 17 EStG ist. Der Wegzug des Investors führt daher aktuell nicht zu einer Wegzugs- oder Entstrickungsbesteuerung der stillen Reserven in den Fondsanteilen. Zudem war in der Vergangenheit unklar, ob Investmentfonds-Anteile oder Spezial-Investmentfonds in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft von der Wegzugsbesteuerung erfasst sind.

Laut Gesetzesbegründung soll dies in der Vergangenheit mitunter dazu genutzt worden sein, durch einen Wegzug die Besteuerung von Wertzuwächsen eines Investmentfonds zu vermeiden. Es soll auch vorgekommen sein, dass Beteiligungen an Unternehmen zu einem frühen Zeitpunkt in Fonds eingelegt wurden, um bei einem späteren Wegzug ins Ausland die Besteuerung von Wertsteigerungen zu vermeiden. Diese Gestaltungsmaßnahmen sind durch Mitteilungen von grenzüberschreitenden Steuergestaltungen nach §§ 138d ff. AO (DAC 6) aufgefallen. Um derartige Unsicherheiten und Umgehungskonstellationen zu verhindern, sieht das Jahressteuergesetz zwei Änderungen im Investmentsteuergesetz vor, die im Wesentlichen die Regelung des § 6 AStG nachbilden und an die Besonderheiten des Investmentsteuerrechts anpassen und verschärfen.

Änderungen des Investmentsteuergesetzes

Die neuen Absätze in §§ 19, 49 InvStG unterwerfen die von Privatpersonen gehaltene Anteile an Investmentfonds bzw. Spezial-Investmentfonds der Wegzugsbesteuerung. Erfasst werden dabei sowohl Anteile an inländischen als auch an ausländischen Fonds und unabhängig davon, ob sie in inländischen oder ausländischen Depots verwahrt werden. Ausschlaggebende Kriterien sind vielmehr, dass eine natürliche Person die Voraussetzungen der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 6 Abs. 2 AStG erfüllt und relevante (Spezial-)Investmentanteile unmittelbar oder mittelbar (z.B. über eine vermögensverwaltende Personengesellschaft) im Privatvermögen hält. Als veräußert gelten diese Anteile angelehnt an § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG dann, wenn die unbeschränkte Steuerpflicht aufgrund der Aufgabe des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland endet, die Investmentanteile unentgeltlich auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person übertragen werden oder wenn das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik aus sonstigen Gründen beschränkt oder ausgeschlossen wird.

Schwellenwerte der neuen Wegszugsbesteuerung

Die Gesetzesänderung soll im § 19 Absatz 3 InvStG daher zwei verschiedene Schwellenwerte enthalten. Einerseits soll der Wertzuwachs der Anteile nur besteuert werden, wenn in den letzten fünf Jahren vor Eintritt der Veräußerungsfiktion mindestens 1 Prozent der ausgegebenen Investmentanteile eines Investmentfonds gehalten wurden. Andererseits soll die Wegzugsbesteuerung aber auch dann greifen, wenn zwar keine Beteiligung von mindestens 1 Prozent vorliegt, die Anschaffungskosten je Beteiligung aber mindestens 500.000 Euro betrugen. Dieses Anknüpfungskriterium ist eine Neuheit in der Systematik der Entstrickungsbesteuerung. Mehrere Beteiligungen an verschiedenen Investmentfonds werden dabei aber nicht zusammengerechnet.

Im Fall des § 49 Absatz 5 InvStG sind keine Schwellenwerte geplant, da Beteiligungen von Privatpersonen an Spezial-Investmentfonds per Fiktion generell als gewichtige Fälle gelten. Somit geht die sog. Wegzugsbesteuerung bei Investmentanteilen über die Wegzugsbesteuerung bei Beteiligungen an Gesellschaften nach § 6 AStG i. V. m. § 17 EStG hinaus. Der Gesetzgeber begründet dies damit, dass bei Investmentfonds potenziell mehr unversteuerte stille Reserven gebildet werden könnten, weil diese nur mit einem geringen Teil ihrer Einkünfte der Körperschaftsteuer unterlägen, wohingegen Kapitalgesellschaften mit allen Einkünften körperschaftsteuerpflichtig sind.

Praxisrelevanz

Nach der geplanten Gesetzesänderung greifen für Anteile an Investmentfonds bzw. Spezial-Investmentfonds darüber hinaus über den Verweis auf § 6 Abs. 2 bis 5 AStG die Regelungen zur Entstehung, zum Entfallen, zur Fälligkeit und zu Mitteilungs- und Mitwirkungspflichten, aber insbesondere auch die Stundungs- und Rückkehrerregelungen und deren Restriktionen.

Das Ziel des Gesetzgebers ist, eine Besteuerung der stillen Reserven sicherzustellen und Steuervermeidung auszuschließen. Die neuen Regelungen haben aber eine weitreichendere Wirkung und umfassen auch eine Vielzahl nicht missbräuchlicher Fälle.

Insbesondere die Anknüpfung an Anschaffungskosten als Alternative zur Mindestbeteiligung führt zu einer zusätzlichen Verschärfung des Systems der Wegzugsbesteuerung. Das Jahressteuergesetz stellt daher eine starke Restriktion der internationalen Flexibilität dar. Investoren und Privatanleger von Investmentfonds bzw. Spezial-Investmentfonds sollten sich daher bei grenzüberschreitenden Konstellationen rechtzeitig rechtlich und steuerlich beraten lassen, um eine Wegzugsbesteuerung solcher Anteile zu vermeiden.

Disclaimer

Wir beraten Sie hinsichtlich der oben dargestellten Sachverhalte gerne persönlich. Die Informationen sind sorgfältig zusammengestellt und recherchiert, jedoch ohne Gewähr. Die fachlichen Informationen in diesem Artikel sind der Verständlichkeit halber kurz gehalten und können die individuelle Beratung durch einen Steuerberater nicht ersetzen.

Einführung der obligatorischen elektronischen Rechnung bei Umsätzen zwischen inländischen Unternehmern ab dem 1. Januar 2025

Die verpflichtende E-Rechnung wird zum 1. Januar 2025 für steuerbare und steuerpflichtige inländische B2B-Umsätze eingeführt. Ab dem 1. Januar 2025 müssen grundsätzlich alle Unternehmen (auch Kleinunternehmer) in der Lage sein, elektronische Rechnungen zu empfangen. Der Versand von E-Rechnungen wird ab dem 1. Januar 2025 ebenfalls für alle Unternehmen zur Pflicht, allerdings wird es Übergangsregelungen geben.

Übergangsregelungen im Überblick

Diese Übergangsregelung sieht vor, dass ab dem 1. Januar 2025 der Vorrang der Papierrechnung entfällt. Bis zum 31. Dezember 2026 dürfen jedoch weiterhin Papierrechnungen versendet werden. Andere elektronische Formate (PDF, etc.) dürfen nur noch mit Einwilligung des Empfängers versendet werden.

Ab dem 1. Januar 2027 müssen Unternehmen mit einem Vorjahresumsatz von mehr als 800.000 Euro im B2B-Bereich E-Rechnungen versenden. Unternehmen mit einem Vorjahresumsatz von weniger als 800.000 Euro sollen noch bis zum 31. Dezember 2027 sonstige Rechnungen (Papier, PDF etc.) ausstellen dürfen.

Ab dem 1. Januar 2028 müssen dann alle Unternehmen im B2B-Bereich E-Rechnungen versenden. Der aktuelle Stand ist, dass das EDI-Verfahren (Electronic Data Interchange-Verfahren) auch über 2028 hinaus weiter genutzt werden kann. Voraussetzung dafür ist, dass ab dem 1. Januar 2028 aus der EDI-Rechnung ein Meldedatensatz gemäß dem Umsatzsteuergesetz korrekt und vollständig extrahiert werden kann.

Änderungen im Überblick:

Ab dem 01. Januar 2025 müssen alle Unternehmer (auch Kleinunternehmer) in der Lage sein, E-Rechnungen zu empfangen. Dies betrifft beispielsweise auch Privatpersonen, die umsatzsteuerpflichtig vermieten, oder Ärzte, die nur umsatzsteuerfrei Leistungen erbringen. Auch diese müssen in der Lage sein, Rechnungen ihrer Lieferanten ab dem 01. Januar 2025 als E-Rechnung zu empfangen. Dabei reicht es zwar aus, eine E-Mail-Adresse für den Empfang vorzuhalten und mitzuteilen, allerdings ist es nicht unbedingt so, dass eine E-Rechnung für den Empfänger direkt lesbar ist. Es braucht eventuell eine Software, mit dem die maschinenlesbare E-Rechnung auch für den Adressaten lesbar gemacht werden kann (Eine PDF-Rechnung ist keine E-Rechnung).

Grundsätzlich ist es allen Unternehmen unabhängig von Ihrer Größe gestattet, bis zum 31. Dezember 2026 weiterhin Rechnungen in Papierform oder in sonstiger elektronischer Form (PDF-Anhang zu E-Mail) auszustellen und zu übermitteln. Für Unternehmen mit einem Jahresumsatz bis maximal € 800.000,00 verlängert sich die Übergangsregelung bis zum 31. Dezember 2027.

Charakteristika E-Rechnung

Eine E-Rechnung ist eine Rechnung, die in einem strukturierten elektronischen Format ausgestellt, übermittelt und empfangen wird, wodurch eine elektronische Verarbeitung ermöglicht wird. Eine elektronische Rechnung enthält die Daten einer Rechnung, die bisher als Papierrechnung oder auch als PDF erstellt und versendet wurde, als strukturierte elektronische Daten in einer XML-Datei. Die beiden größten in diesem Bereich verwendeten Formate (ZUGFeRD 2.0 und XRechnung) entsprechen der Norm EN 16931. In einigen Branchen wir das EDI-Verfahren bereits seit mehreren Jahren genutzt. Es handelt sich dabei ebenfalls um strukturierte Rechnungsdaten, aber nicht um ein E-Rechnungs-Format. Das EDI-Verfahren kann weiterhin bis zum 31. Dezember 2027 und unter Umständen darüber hinaus genutzt werden.

Sonderregelungen und Ausnahmen:

Nichtunternehmer:

Beim Rechnungsversand an Nichtunternehmer gibt es keine Pflicht zum Versand von E-Rechnungen. Ist der Kunde einverstanden, können Sie aber auch hier E-Rechnungen versenden.

Versand an Unternehmer im Ausland:

Die Pflicht erstreckt sich nur auf den Rechnungsversand zwischen inländischen Unternehmern. Eine Pflicht besteht nicht, wenn Kunden im Ausland ansässig sind.

Kleinbetragsrechnungen:

Unabhängig von der Art des Umsatzes und dem Rechnungsempfänger dürfen Kleinbetragsrechnungen (bis brutto 250 Euro) weiterhin in anderer Form versandt werden. Der Versand als E-Rechnung ist aber möglich und der Kunde kann diesem nicht widersprechen.

Umsätze nach § 4 Nr. 8 bis 29 UStG (z.B. steuerfreie Vermietung)

Für Umsätze, die nach § 4 Nr. 8 bis 29 UStG steuerfrei sind, besteht ebenfalls keine Pflicht zur Ausstellung einer E-Rechnung. Sollte allerdings zur Umsatzsteuer optiert werden (steuerpflichtige Vermietung), dann gilt auch für diese Umsätze, dass eine E-Rechnung ausgestellt werden muss. Bei einem Dauerschuldverhältnis (z. B. Mietverhältnis), ist es ausreichend, wenn für den ersten Teilleistungszeitraum eine E-Rechnung ausgestellt wird, welcher der zugrundeliegende Vertrag als Anhang beigefügt wird, oder sich aus dem sonstigen Inhalt klar ergibt, dass es sich um eine Dauerrechnung handelt. Für Dauerschuldverhältnisse ist spätestens bis zum Auslaufen der vom Rechnungsaussteller angewendeten Übergangsregelung eine initiale E-Rechnung nach vorstehender Regelung zu erteilen. Dies gilt auch für Dauerschuldverhältnisse, die vor dem 1. Januar 2025 begründet worden sind.

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Meldepflicht für Betreiber digitaler Plattformen

Betreiber digitaler Plattformen werden verpflichtet, den Finanzbehörden Informationen über Einkünfte zu melden, die von Anbietern auf diesen Plattformen erzielt worden sind. Um auch ausländische Anbieter zu erfassen, soll es einen automatischen Austausch von Informationen zwischen den Mitgliedsländern der Europäischen Union geben. Das Plattformen-Steuertransparenzgesetz (PStTG) gilt ab dem 01. Januar 2023.

In dem Gesetz heißt es, zu den Bereichen, in denen es bislang an steuerlicher Transparenz gefehlt habe, sei vor allem die Plattformökonomie zu rechnen. Zu den bekanntesten Beispielen zählten Portale, die die Kurzzeitvermietung privaten Wohnraums ermöglichten, der Fahrdienstvermittlung dienten oder zum Verkauf von Waren genutzt würden.

Eine große Zahl von Personen und Unternehmen nutze digitale Plattform zur Erzielung von Einkünften. Die gleichmäßige und gesetzmäßige Besteuerung dieser Einkünfte stelle für die Finanzbehörden allerdings eine Herausforderung dar. Es bestehe Grund zu der Annahme, dass die erzielten Einkünfte vielfach gegenüber den Finanzbehörden gar nicht oder nur unvollständig erklärt würden. Oft sei es für die Finanzbehörden schwer, die Angaben zu verifizieren und unbekannte Steuerfälle zu ermitteln. Von den Plattformbetreibern könnten erforderliche Auskünfte regelmäßig nicht erlangt werden. Das sei insbesondere dann der Fall, wenn diese Plattformbetreiber im Ausland ansässig seien und das Angebot von inländischen Steuerpflichtigen in Anspruch genommen werde.

Daher sollen die Betreiber digitaler Plattformen nun verpflichtet werden, an das Bundeszentralamt für Steuern Informationen zu melden, die eine Identifizierung der auf den Plattformen aktiven Anbieter und die steuerliche Bewertung der von diesen durchgeführten Transaktionen ermöglichen. Meldepflichtig seien Anbieter sowohl aus dem Inland als auch aus anderen EU-Mitgliedsländern. Dazu ist auch ein automatischer Informationsaustausch zwischen den zuständigen Behörden in den EU-Mitgliedsländern geplant. Außerdem sieht das Gesetz Änderungen bei der Durchführung von steuerlichen Außenprüfungen vor. Diese Außenprüfungen sollen zeitnaher durchgeführt und beschleunigt werden.

Bagatellgrenzen

Ein freigestellter Anbieter nach dem Plattformen-Steuertransparenzgesetz (PStTG) ist jeder Anbieter, der im Meldezeitraum unter Inanspruchnahme derselben Plattform in weniger als 30 Fällen relevante Tätigkeiten nach § 5 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 erbracht und dadurch insgesamt weniger als 2.000 Euro als Vergütung gezahlt oder gutgeschrieben bekommen hat.

Rechtlich handelt es sich um einen Privatverkauf, wenn eine private, volljährige Person eine Sache oder einen Gegenstand an eine andere Privatperson oder einen Händler verkauft. Dabei spielt es keine Rolle, ob der Käufer ebenfalls eine Privatperson oder ein Händler ist.

Neben dem Verkauf von Waren, sind auch sonstige Leistungen, beispielsweise Handwerkerleistungen oder kurzfristige Vermietungsleistungen, von dieser Neuregelung betroffen.

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Jahressteuergesetz 2022 – Änderungen im Bewertungsgesetz

Der Regierungsentwurf des Jahressteuergesetzes 2022 (BT-Drucks. 20/3879) enthält u.a. Änderungen im Bewertungsgesetz, die bei genauerer Betrachtung zu höheren Steuern bei Übertragungen von Immobilien führen können.

Bemessungsgrundlage für die Übertragungen von Immobilien für Erbschaft- und Schenkungsteuer als auch bei der Grunderwerbsteuer, ist der Wert des Grundbesitzes. Dieser steuerliche Immobilienwert ermittelt sich nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes. Eine Veränderung der Bewertungsparameter geht daher mit einer Anpassung der Steuerlast einher.

Geplante Änderungen im BewG könnten Immobilienbewertungen erhöhen

Es ist vorgesehen, dass die geänderten Vorschriften für Bewertungsstichtage ab dem VZ 2023 zur Anwendung kommen sollen. Hintergrund der Änderungen ist die Anpassung der veralteten Bewertungsparameter an das aktuelle Marktniveau. Hierfür nutzt der Gesetzgeber die 2021 im Baurecht vorgenommenen Anpassungen der Immobilienwertermittlungsverordnung, um auch die steuerliche Bewertung daran anzupassen.

Die Anpassungen werden in den allermeisten Fällen zu einer deutlichen Erhöhung der Steuerlast bei der Übertragung von Immobilien führen, denn in den meisten Fällen existieren gerade keine Vergleichswerte und in vielen Regionen Deutschlands haben die Gutachterausschüsse keine gesonderten Bewertungsparameter für die verschiedenen Gebäudeklassen veröffentlicht, sodass sich in all diesen Fällen die Neuregelungen werterhöhend bemerkbar machen werden.

Im Folgenden werden die wichtigsten Änderungen des BewG, die zu einer höheren Immobilienbewertung führen könnten, zusammengefasst.

Verlängerung der Gesamtnutzungsdauer (Anlage 22 BewG-E)

Die steuerliche Wertermittlung erfolgt überwiegend nach zwei Bewertungsverfahren: Für Mietwohngrundstücke, Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke in der Regel nach dem Ertragswertverfahren (§§ 184 ff. BewG) und für Ein- und Zweifamilienhäuser sowie Wohnungs- oder Teileigentum nach dem Sachwertverfahren (§§ 189 ff. BewG). In beiden Bewertungsverfahren wird der Wert eines Gebäudes ins Verhältnis zu einer pauschal gesetzlich festgelegten Gesamtnutzungsdauer gesetzt. Hier implementiert der Gesetzgeber eine wesentliche Erhöhung der Immobilienbewertung, da die Gesamtnutzungsdauer von 70 auf 80 Jahre erhöht werden soll (Anlage 22 BewG-E). Dadurch erhöht sich auch die jeweilige Restnutzungsdauer einer Immobilie und deren Wert steigt.

Anpassung und jährliche Indexierung der Bewirtschaftungskosten (Anlage 23 BewG-E)

Der Ertragswert einer Immobilie wird durch die dafür aufzubringenden Bewirtschaftungskosten gemindert. Der Gesetzgeber nimmt in der Gesetzesänderung Abstand von dem bisher geltenden pauschalen Ansatz und sieht nun vor, dass sich die Bewirtschaftungskosten aus Verwaltungs- und Instandhaltungskosten und dem Mietausfallwagnis zusammensetzen. Die Bewertung bleibt zudem nicht mehr über Jahre gleich, sondern wird jährlich an den vom Statistischen Bundesamt festgestellten Verbraucherpreisindex für Deutschland angepasst. Dadurch wird die Bewertung präziser an der Entwicklung der Marktwerte ausgerichtet. Da damit nicht mehr auf Mittelwerte zurückgegriffen wird, könnte hieraus ebenfalls in manchen Fällen eine höhere Immobilienbewertung resultieren.

Senkung der Liegenschaftszinssätze

Neben der Erhöhung der Gesamtnutzungsdauer ist die für die Immobilienbewertung relevanteste Änderung die Anpassung der Liegenschaftszinssätze an das Marktniveau (§ 188 Abs. 2 Satz 2 BewG-E). Beim Liegenschaftszinssatz handelt es sich um eine Rentabilitätskennzahl, die für die Ermittlung weiterer Bewertungsgrößen und für das Gesamtergebnis maßgeblich ist. Ein hoher Liegenschaftszinssatz führt in der Regel zu einem niedrigeren Immobilienwert da die Abzinsung höher ausfällt. In Ballungsräumen gibt es von den lokalen Gutachterausschüssen oftmals konkrete, an die Marktsituation angepasste Werte. Sollten jedoch keine Werte des Gutachterausschusses vorliegen, konnten in der Vergangenheit, die im Vergleich recht hohen gesetzlich vorgegebenen pauschalierten Liegenschaftszinssätze angewendet werden. Der Gesetzgeber hat diesen Mechanismus erkannt und plant den Liegenschaftszinssatz für Mietwohngrundstücke von 5 % auf 3,5 % zu reduzieren. Im Einzelfall geht damit eine erhebliche Werterhöhung einher.

Einführung eines Regionalfaktors

Nach dem Regierungsentwurf soll im Sachwertverfahren ein geändertes Verfahren zur Ermittlung des Gebäudesachwerts, welches sich strukturell an die Ermittlung nach der ImmoWertV anlehnt, angewendet werden (§ 190 BewG-E). Der Gebäudesachwert soll nun durch Multiplikation der durchschnittlichen Herstellungskosten des Gebäudes mit einem neu eingeführten Regionalfaktor sowie dem Alterswertminderungsfaktor ermittelt werden. Der Regionalfaktor berücksichtigt den Unterschied zwischen dem bundesdurchschnittlichen und dem regionalen Baukostenniveau. Auch dies kann im Ergebnis je nach Lage der Immobilien zu Werterhöhungen führen da erwartet wird, dass Immobilien in Ballungszentren höhere Regionalfaktoren erhalten als in strukturschwachen Regionen.

Ausblick

Die vorgesehenen Anpassungen der Bewertungsvorschriften durch das JStG 2022 führen insgesamt zu einer realitätsnäheren Immobilienbewertung. Dies geht mit einer höheren Steuerbelastung bei unentgeltlichen Übertragungen sowie bei grunderwerbsteuerbaren Anteilsübertragungen oder Umwandlungsvorgängen ab dem VZ 2023 einher. Von den Änderungen im Ertragswert- und im Sachwertverfahren dürfte der Großteil der auf dem Markt vorhandenen Immobilien betroffen sein. Das Gesetz gewährt dem Steuerpflichtigen nach wie vor die Möglichkeit, einen geringeren Wert durch ein Gutachten nachzuweisen (§ 198 BewG), wobei die Finanzverwaltung hohe formelle und inhaltliche Anforderungen an ein solches Gutachten stellt.

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Jahressteuergesetz 2022 – Änderungen zur Besteuerung von PV Anlagen

Die bisherige Regelung sah vor, dass Betreiber einer Photovoltaikanlage, grundsätzlich damit Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen. Damit verbunden war eine Gewinnermittlung mittels Einnahmen-Überschussrechnung (Anlage EÜR).

Die meisten Betreiber einer Photovoltaikanlage sind zudem dem Grunde nach Kleinunternehmer. Doch in vielen Fällen war es vorteilhaft, darauf zu verzichten und per Option zur Regelbesteuerung zu wechseln. Es waren dann zwar die Stromlieferungen und auch der selbst verbrauchte Strom der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Doch auf der anderen Seite war es dadurch möglich, den Vorsteuerabzug aus den nicht unerheblichen Investitionskosten zu erlangen und damit teilweise die Finanzierung der Anlage zu stemmen.

Durch den Beschluss des Jahressteuergesetzes 2022 wurde auch ein verbesserter steuerlicher Rahmen bei der Anschaffung privater Photovoltaik, sogenannter Kleinanlagen, geschaffen. Das betrifft die Freistellung von der Einkommen- und von Umsatzsteuer.

Änderungen zu § 3 EStG Steuerfreie Einnahmen

In Artikel 1 des JStG 2022 ist eine Änderung in § 3 EStG Steuerfreie Einnahmen vorgesehen. Nach Artikel 30 des JStG 2022 wird die Änderung mit Verkündung des Gesetzes und damit bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2022 gelten.

Für kleine Photovoltaikanlagen kommt es ab 2022 zur völligen Steuerfreiheit. Es ist für die betroffenen Anlagen kein Gewinn mehr zu ermitteln.

Dies gilt für Photovoltaikanlagen mit einer installierten Gesamtbruttoleistung (laut Marktstammdatenregister) auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Dächern von Garagen und Carports und anderweitiger Nebengebäude) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden (z. B. Gewerbeimmobilie, Garagenhof) von bis zu 30 kW (peak).

Zudem gilt die Steuerbefreiung auch für Photovoltaikanlagen auf, an oder in sonstigen Gebäuden. Allerdings ist dabei eine maximale Größe von 15 kW (peak) (anteiliger Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister) pro Wohn- und Gewerbeeinheit zu beachten. Dies begünstigt insbesondere Privatvermieter, Wohnungseigentümergemeinschaften, Genossenschaften und Vermietungsunternehmen.

Die Steuerbefreiung gilt unabhängig von der Verwendung des erzeugten Stroms. Und sie gilt auch dann, wenn die Immobilie nicht selbst zu Wohnzwecken genutzt wird. Die Einnahmen aus Photovoltaikanlagen sind auch steuerbefreit, wenn der erzeugte Strom vollständig in das öffentliche Stromnetz eingespeist, zum Aufladen eines privaten oder betrieblich genutzten E-Autos verbraucht oder von Mietern genutzt wird. Werden in einem Betrieb nur steuerfreie Einnahmen aus dem Betrieb von begünstigten Photovoltaikanlagen erzielt, braucht hierfür kein Gewinn mehr ermittelt und damit z. B. auch keine Anlage EÜR abgegeben zu werden. Zwar betrifft die Änderung nur die Einnahmen, doch mittelbar sind auch die Ausgaben einer Photovoltaikanlage betroffen. Denn bereits bisher gibt es die Regelung des § 3c EStG, wonach Ausgaben, die mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbar wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden dürfen. Damit sind auch alle Aufwendungen (einschließlich der AfA) für eine Photovoltaikanlage einkommensteuerlich unbeachtlich.

Umsatzsteuerliche Behandlung von PV Anlagen

In Artikel 9 des JStG 2022 ist eine Änderung des § 12 UStG vorgesehen; diesem wird ein neuer Absatz 3 angefügt. Nach Artikel 30 Abs. 6 des JStG 2022 wird die Änderung zum 1.1.2023 in Kraft treten.

Für die Lieferung, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie für die Installation einer Photovoltaikanlage – einschließlich eines Stromspeichers – gilt der neue Umsatzsteuersatz mit 0 %. Bisher galt hierfür der allgemeine Steuersatz mit 19 %. Damit wird ab 2023 der Nettobetrag der Rechnung dem Bruttobetrag entsprechen.

Diese Änderung entlastet die meisten Betreiber von Photovoltaikanlagen auch von Bürokratie. Denn aufgrund des Steuersatzes mit 0 % können diese die Kleinunternehmerregelung ohne finanzielle Nachteile anwenden, da ein bisher möglicher Vorsteuerabzug als Grund für einen Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung entfällt.

Die Änderung betrifft die Lieferung von Solarmodulen einschließlich aller für den Betrieb einer Photovoltaikanlage wesentlichen Komponenten und auch einen Batteriespeicher. Auch die Installation von Photovoltaikanlagen und Stromspeichern unterliegt dem Steuersatz mit 0 %, sodass sowohl die Lieferung des Materials als auch dessen Montage ab 2023 nicht mehr mit Umsatzsteuer belastet sein wird.

Der Betrieb einer PV Anlage wird damit deutliche entbürokratisiert und die Betreiber auch steuerlich entlastet, was zusätzliche Anreize schaffen soll.

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Jahressteuergesetz 2022

In verschiedenen Bereichen des deutschen Steuerrechts hat sich fachlich notwendiger Gesetzgebungsbedarf ergeben.

Dies betrifft insbesondere Anpassungen zur weiteren Digitalisierung, zur Verfahrensvereinfachung, zur Rechtssicherheit und Steuergerechtigkeit sowie zur Umsetzung des Koalitionsvertrages.

Diesen Anpassungsbedarf setzt die Bundesregierung nun – im Jahressteuergesetz 2022 zusammengefasst – in zahlreichen Einzelregelungen quer durch das Steuerrecht um. Betroffen hiervon sind auch die wesentlichen steuerlichen Gesetze, darunter Änderungen im Einkommensteuer-, Umsatzsteuer- und Bewertungsgesetz. Ziel ist es zudem Bürger und Bürgerinnen zu entlasten und steuerliche Regelungen zu modernisieren und an die aktuellen Gegebenheiten anzupassen.

Die Änderungen sollen zum 01. Januar 2023 in Kraft treten. Untenstehend sind wesentlichen Kernpunkte zusammengefasst:

Die Fortführung und Verbesserung der Homeoffice-Pauschale: Steuerpflichtige können dauerhaft für jeden Kalendertag, an dem sie ausschließlich zuhause arbeiten, einen Betrag von fünf Euro geltend machen – ab 2023 maximal 1.000 statt bisher 600 Euro. Damit sind zudem künftig 200 statt 120 Homeoffice-Tage begünstigt. Die Regelung gilt auch, wenn kein häusliches Arbeitszimmer zur Verfügung steht.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung können als Werbekosten angesetzt werden. Steht für die betriebliche und berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, können die Aufwendungen für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung pauschal mit dem Betrag von 1 250 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr (Jahrespauschale) abgezogen werden. Bildet das Arbeitszimmer darüber hinaus auch den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, können anstelle der Jahrespauschale die tatsächlichen Aufwendungen abgezogen werden.

Die volle steuerliche Berücksichtigung von Rentenbeiträgen ab 2023 statt ab 2025. Dies ist der erste Schritt, um die sogenannte Doppelbesteuerung von Renten zu vermeiden. Der zweite Schritt – die zeitliche Streckung bei der Besteuerung der Renten – ist in Arbeit. Diese Regelung wird etwas später umgesetzt, jedoch ebenfalls ab 2023 gelten.

Mit dem Bundessteuergesetz werden wichtige Pauschbeträge angepasst. Die Anhebung des Sparer-Pauschbetrags Einkünfte aus Kapitalvermögen von 801 auf 1.000 Euro pro Jahr und des Ausbildungsfreibetrags von 924 auf 1.200 Euro ab dem Veranlagungszeitraum 2023.

Verbesserte Abschreibungsmöglichkeiten im Wohnungsneubau. Dazu wird der AfA-Satz für Fertigstellungen ab 1. Juli 2023 von zwei auf drei Prozent erhöht. Voraussetzung hierfür ist, dass die Gebäude nach dem 1. Juli 2023 fertiggestellt werden.

Ein verbesserter steuerlicher Rahmen bei der Anschaffung privater Photovoltaik – Kleinanlagen. Das betrifft die Freistellung von der Einkommen- und von Umsatzsteuer.

Disclaimer Wir beraten Sie hinsichtlich der oben dargestellten Sachverhalte gerne persönlich. Die Informationen sind sorgfältig zusammengestellt und recherchiert, jedoch ohne Gewähr. Die fachlichen Informationen in diesem Artikel sind der Verständlichkeit halber kurz gehalten und können die individuelle Beratung durch einen Steuerberater nicht ersetzen.

Private Veräußerungsgeschäfte

Auch in Zeiten steigender globaler Unsicherheiten konnte der Markt für Kunst als Kapitalanlage seinen Wachstumskurs über die letzten Jahre fortsetzen. Das geht aus den zentralen Ergebnissen des 7. Art and Finance Reports 2021 von Deloitte und ArtTactic hervor. Der Report gilt als wichtiges Barometer für das Ökosystem aus Kunst- und Finanzindustrie und beleuchtet die wichtigsten Entwicklungen des Marktes.

Oft steht bei Sachwerten und alternativen Assetklassen Leidenschaft und Subjektivität im Vordergrund. Anders als Aktien oder Anleihen generieren Sachwerte in der Regel keine regelmäßigen Geldflüsse in Form von Dividenden. Die Rendite ergibt sich allein aus der Wertsteigerung im Laufe der Zeit und dem damit verbundenen Wiederverkaufswert.

Sammler sollten sich hier allerdings der steuerlichen Risiken bewusst sein. Welche steuerlichen Besonderheiten zu beachten sind und welche Auswirkungen sich ergeben soll in dem folgenden Artikel zusammengefasst werden.

Private Veräußerungsgeschäfte

Gewinne die Privatpersonen bei der Weiterveräußerung von Wirtschaftsgütern erzielen, unterliegen grundsätzlich der Einkommensteuer, soweit diese nicht Gegenstände des täglichen Gebrauchs darstellen oder bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt.

Der Gewinn beim Weiterverkauf errechnet sich gem. § 23 Abs. 3 EStG aus dem Verkaufspreis abzüglich der Anschaffungskosten und Werbekosten. Werbekosten können in einem solchen Fall bestimmte Transaktionskosten, Kosten der Aufbewahrung oder Versandkosten sein. Gewinne bleiben dagegen steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 EUR betragen hat. Hierbei handelt es sich um eine Freigrenze und um keinen Freibetrag.

Alternative Assetklassen

Von diesen Regelungen sind Steuerpflichte betroffen, die mit Wirtschaftsgütern wie Edelmetalle oder Kryptowährungen handeln oder aus Motiven der Wertsteigerung halten. Allerdings sind hiervon auch Steuerpflichte betroffen die Kunst oder ähnliche Wertgegenstände sammeln und damit handeln. Diese alternativen Assetklassen erfreuen sich zunehmender Beliebtheit, seien es klassische Kunstgegenstände, seltene Whiskys, Collectibles, Uhren, Weine, oder andere Wertgegenstände. Zudem kommen hier beständig neue Kategorien, wie beispielsweise NFTs, hinzu.

Für Wirtschaftsgüter aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum gem. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG auf zehn Jahre. Besondere Vorsicht ist damit bei neuen Technologien wie Kryptowährungen geboten, wenn diese zu Zwecken des Lendings verwendet werden.

Gewerbesteuer und Umsatzsteuer

Werden Wertgegenstände regelmäßig durch Steuerpflichte verkauft oder zum Verkauf angeboten, dem kann das Finanzamt eine gewerbliche Absicht unterstellen. Gewerblich ist gem. § 2 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt. Das gilt erst recht, wenn Produkte nur zum Zweck des Weiterverkaufs angekauft werden. Verdachtsmomente bestehen besonders, wenn Verkäufe bereits erfolgen, bevor der Artikel in den Besitz des Verkäufers gelangt oder wenn zwischen Zeitpunkt des Kaufs und Weiterverkaufs weniger als ein Jahr liegt. Wer bereits im Vorjahr Umsätze von mehr als 22.000 EUR mit privaten Veräußerungsgeschäften gemacht hat und im laufenden Jahr voraussichtlich mehr als 50.000 EUR erzielt, unterliegt darüber hinaus auch der Umsatzsteuerpflicht und kann sich nicht auf die Regelung der Kleinunternehmerbesteuerung nach § 19 UStG berufen.

Der ermäßigte Umsatzsteuersatz für Originale der bildenden Kunst gilt nur, wenn die Werke von dem Urheber direkt oder in Kommission verkauft oder wenn sie von außerhalb der EU eingeführt werden. Für den Weiterverkauf von Kunstgegenständen oder anderen Wirtschaftsgütern gilt grundsätzlich der Regelsteuersatz, soweit es sich um keinen Fall des § 12 Abs. 2 Nr. 2 UStG handelt.

Bei Umsätzen bis zu 22.000 EUR können Steuerpflichtige die Kleinunternehmerregelung in Anspruch nehmen. Auf diese Weise kann Umsatzsteuer vermieden werden. Bei Gewinnen oberhalb von 24.500 EUR fällt darüber hinaus auch Gewerbesteuer an.

Auskunftspflicht von Händlern

Intermediäre und einschlägige Internetportale haben als Beteiligte der Finanzbehörde die zur Feststellung eines für die Besteuerung erheblichen Sachverhalts erforderlichen Auskünfte zu erteilen. Die Auskunftspflicht ergibt sich aus § 93 Abs. 1 AO. So entschied der Bundesfinanzhof, dass ein Internetdienstleister der Steuerfahndung auf Anfrage mindestens Name, Anschrift, Bankverbindung und die Höhe der Umsätze mitteilen muss (Urteil vom 16. Mai 2013, Az. II R 15/12).

Disclaimer

Änderungen der Meldepflichten im Geldwäschegesetz

Der Zweck dieses auf EU-Vorgaben basierenden Transparenzregisters ist die Bekämpfung von Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung. Mit den zum 1. August 2021 in Kraft getretenen Änderungen des Geldwäschegesetzes (Transparenzregister- und Finanzinformationsgesetz) sind die bislang in § 20 Abs. 2 GwG verankerten Mitteilungsfiktionen ersatzlos weggefallen. Somit sind alle juristischen Personen des Privatrechts und eingetragenen Personengesellschaften zur Eintragung in das Transparenzregister verpflichtet. Dieser Artikel soll Überblick geben zu den wichtigsten Fragen und Fristen, welche mit der Eintragung von wirtschaftlich Berechtigten in das Transparenzregister verbunden sind.

Wer muss ins Transparenzregister eingetragen werden?

Im Transparenzregister sollen die wirtschaftlich Berechtigten von im Geldwäschegesetz (GwG) näher bezeichneten Gesellschaften und Vereinigungen (sog. transparenzpflichtige Rechtseinheiten) erfasst werden. Hierzu sind gem. §§ 20, 21 GwG die in § 19 Abs. 1 GwG aufgeführten Angaben zu wirtschaftlich Berechtigten dieser transparenzpflichtigen Rechtseinheiten einzuholen, aufzubewahren, auf aktuellem Stand zu halten und der registerführenden Stelle unverzüglich zur Eintragung in das Transparenzregister mitzuteilen.

Wer gilt als wirtschaftlich Berechtigter?

Wirtschaftlich Berechtigter ist die natürliche Person, die unmittelbar oder mittelbar mehr als 25 Prozent der Kapitalanteile an einer Gesellschaft hält oder mehr als 25 Prozent der Stimmrechte kontrolliert. Das kann auch auf Treugeber oder stille Gesellschafter zutreffen. Keine Mitteilungspflicht besteht, wenn sich die Angaben aus Eintragungen in öffentlichen Registern wie z.B. dem Handelsregister ergeben. Bei Gesellschaften, bei denen keine natürliche Person diese 25-Prozent-Schwelle überschreitet, gilt der gesetzliche Vertreter, also z.B. der Geschäftsführer oder der Vorstand, als fiktiver wirtschaftlich Berechtigter.

Bis wann muss diese Eintragung erfolgen?

Für juristische Personen des Privatrechts und eingetragene Personengesellschaften, deren Pflicht zur Mitteilung an das Transparenzregister bislang aufgrund einer der Mitteilungsfiktionen als erfüllt galt, bestehen in Bezug auf die Meldung Übergangsfristen. Sie haben die in § 19 Abs. 1 GwG aufgeführten Angaben ihrer wirtschaftlich Berechtigten

sofern es sich um eine Aktiengesellschaft, SE, Kommanditgesellschaft auf Aktien handelt bis zum 31. März 2022,
sofern es sich um eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genossenschaft, Europäische Genossenschaft oder Partnerschaft handelt bis zum 30. Juni 2022,
in allen anderen Fällen bis spätestens zum 31. Dezember 2022

der registerführenden Stelle zur Eintragung in das Transparenzregister mitzuteilen. Die Übergangsfristen gelten nicht für diejenigen, die sich bereits vor den gesetzlichen Änderungen in das Transparenzregister eintragen mussten, und auch nicht in den Fällen, in denen eine Eintragung ausdrücklich gefordert wird. Bei Zuwiderhandlung drohen zum Teil empfindliche Geldstrafen.

Wer hat die Eintragung vorzunehmen?

Die Mitteilung kann durch Personen mit Vertretungsbefugnis vorgenommen werden. Diese Befugnis kann auf gesetzlicher (z.B. Geschäftsführer einer GmbH) oder rechtsgeschäftlicher Vertretungsmacht (z.B. Bevollmächtigung im Rahmen eines Mandatsverhältnisses als Steuerberater oder Rechtsanwalt) beruhen. In einem solchen Fall ist eine gesonderte Beauftragung ratsam, da diese Dienstleistung nicht im Rahmen eines Beratungsverhältnisses erfasst ist.

Welche Angaben sind mitteilungspflichtig?

Mitteilungspflichtig sind folgende Angaben zu wirtschaftlich Berechtigten: Der Vor- und Nachname, das Geburtsdatum, der Wohnort (nicht die vollständige Adresse), das Wohnsitzland, alle Staatsangehörigkeiten, der Typ des wirtschaftlich Berechtigten sowie Art und der Umfang des wirtschaftlichen Interesses (vgl. § 19 Abs. 1 GwG). Sowohl Änderungen der Angaben zu wirtschaftlich Berechtigten als auch die relevanten Änderungen hinsichtlich der nicht geführten transparenzpflichtigen Rechtseinheit sind mitteilungspflichtig (vgl. § 20 Abs. 2 GwG).

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Neuregelung der Grundsteuer

Die Grundsteuer zahlt jeder Bürger, der ein Grundstück, ein Haus oder eine Wohnung besitzt. Auch Mieter sind indirekt von der Grundsteuer betroffen. Denn Vermieter können die Grundsteuer über die Nebenkosten auf ihre Mieter umlegen. Und auch Unternehmen sowie land- und forstwirtschaftliche Betriebe zahlen Grundsteuer. Allerdings gilt für Landwirtschaftsbetriebe ein eigener Grundsteuersatz, auf der Grundlage von Ertragswerten.

Bayern hat unter Berufung auf die Wahlfreiheit der Länder zur eigenen Gestaltungsmöglichkeit einen Sonderweg zur Neuregelung des Grundsteuergesetzes gewählt. Diesen Ansatz und die geplante Umsetzung werden im Folgenden dargestellt.

Umsetzung der Gesetzesänderung:

Ab April 2022 wird das Finanzministerium einen Infobrief verschicken. Zwischen 1. Juli und 31. Oktober 2022 müssen Grundstücksbesitzer dann eine Feststellungserklärung zu Immobilienbesitz bei der Finanzverwaltung einreichen. Die Finanzverwaltung hat angekündigt Steuerpflichtige bestmöglich bei der Ermittlung der erforderlichen Werte zu unterstützen:

Informationsschreiben mit wichtigen Daten für die Grundsteuererklärung im 2. Quartal 2022 an den Großteil der Grundstückseigentümer
Ausführliche Ausfüllanleitungen in den Steuererklärungsvordrucken
Von 1. Juli bis 31. Dezember 2022 für die Grundsteuererklärung benötigte Daten aus dem Liegenschaftskataster im BayernAtlas gesammelt und kostenlos online abrufbar
Umfassendes Informations- und Hilfsangebot via Internet, Chatbot, Broschüren oder Hotline zu den Regelungen im Bayerischen Grundsteuergesetz und ihrer Umsetzung

Erforderliche Angaben:

Die Finanzverwaltung wird von betroffenen Steuerpflichtigen voraussichtlich folgende Abgaben zur Neuberechnung der Grundsteuer fordern:

Grundstücksart
Grundstücksfläche
Bodenrichtwert
Wohnfläche
Baujahr
bei Mehrfamilienhäusern und Eigentumswohnungen der Miteigentumsanteil

Immobilienbesitzer wird im Zweifelsfall die Nachweispflicht treffen. Falls Steuerpflichtige Schwierigkeiten haben, die geforderten Angaben fristgerecht zu ermitteln, kann mit sachgerechten Schätzungen gearbeitet werden. Im Veranlagungszeitraum 2023 hat der Steuerpflichtige dann noch die Möglichkeit die Angaben zu berichtigen.

Berechnung der Grundsteuer:

Der bayerische Gesetzentwurf basiert auf klaren, physischen Kennzahlen. Es werden die Flächen mit wertunabhängigen Äquivalenzzahlen angesetzt. Diese betragen für die Grundstücksfläche 0,04 Euro/qm und für Gebäudeflächen 0,50 Euro/qm. Für Wohnflächen wird ein Abschlag von 30 % gewährt, so dass hier effektiv nur 0,35 Euro/qm angesetzt werden. Daneben sind u. a. für den sozialen Wohnungsbau und Denkmäler weitere Ermäßigungen vorgesehen. Auf die so ermittelte Bemessungsgrundlage wenden die Gemeinden ihren Hebesatz an. Die Kommunen entscheiden mit der Festlegung der Hebesätze im Jahr 2024 somit über die endgültige Höhe der Grundsteuer und werden die Grundsteuerbescheide versenden. Ab 2025 wird die Grundsteuer dann nach dem neuen Recht erhoben.

Sollten Steuerpflichtige der Abgabefrist nicht entsprechen, liegt das weitere Vorgehen im Ermessen der Finanzverwaltung. Möglich wären Erinnerungen oder Verspätungszuschläge. Allerdings hat die Finanzverwaltung auch die Möglichkeit Schätzbescheide zu erlassen, falls Betroffene der Aufforderung der Finanzverwaltung zur Abgabe der Feststellungserklärung nicht entsprechen.

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Gewerblicher Grundstückshandel

Privater Grundbesitz und Immobilien stellen für viele Steuerpflichtige in Deutschland einen wichtigen Teil der Vermögensbildung dar. Laut einer Auswertung des statistischen Bundesamts liegt die Eigentümerquote in Deutschland im Jahr 2018 bei 46,5%. Im Jahr 2018 konnten auf dem Markt für Wohnimmobilien in Deutschland rund 726.600 Transaktionen verzeichnet werden. Diese Tendenz nimmt über die jüngst vergangenen Jahre weiter zu.

Für viele Steuerpflichtige stellt sich damit immer häufiger die Frage, wann getätigte Immobilientransaktionen als gewerblicher Grundstückshandel angesehen werden. Der folgende Artikel stellt aktuelle Entwicklungen dar und geht auf die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel ein.

Aktuelle Entwicklungen

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder zur Abgrenzung des gewerblichen Grundstückshandels von der privaten Vermögensverwaltung hat das BMF bereits am in einem Schreiben vom 26.03.2004 (BStBl I S. 434) Stellung bezogen. In einem aktuellen Schreiben des BFH vom 5. April 2017 – X R 6/15 werden hierzu noch Ergänzungen nachgereicht. Diese Ergänzungen lassen sich durch die folgenden Punkte zusammenfassen:

Auch ein gewerblicher Grundstückshandel setzt Gewinnerzielungsabsicht voraus.
Die Gewinnerzielungsabsicht kann nachträglich entfallen.
Obliegt es dem gewerblichen Händler zu bebauender Grundstücke, mit Rücksicht auf eine längere Verlustphase Umstrukturierungsmaßnahmen zu treffen, so hat er geänderte konkrete Nutzungskonzepte zu entwickeln und zu verfolgen.
Die Hoffnung auf einen Veräußerungsgewinn jenseits einer Haltefrist von zehn Jahren ist regelmäßig privater Natur.
Wird der Betrieb weder umstrukturiert noch aufgegeben, kommt es zum Strukturwandel zur Liebhaberei.

Grundsatz: Der-Objekt-Grenze

Werden innerhalb von fünf Jahren von Privatpersonen mehr als drei Objekte angeschafft und veräußert, liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor. Dabei erstreckt sich die Gewerbefiktion rückwirkend bis auf das erste verkaufte Objekt innerhalb des Fünfjahreszeitraums. Unter Objekten sind Ein- und Zweifamilienhäuser und Eigentumswohnungen aber auch Mehrfamilienhäuser und Gewerbeimmobilien zu verstehen. Als Beginn des gewerblichen Grundstückshandels ist regelmäßig der Zeitpunkt anzusehen, in dem der Steuerpflichtige mit Tätigkeiten beginnt, die objektiv erkennbar auf die Vorbereitung der Grundstücksgeschäfte gerichtet sind. Ein gewerblicher Grundstückshandel wird mit Verkauf des letzten Objekts oder durch die endgültige Einstellung der Verkaufstätigkeiten beendet.

Bei einem gewerblichen Grundstückshandel unterliegen die Einnahmen der Einkommensteuer/Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer. In die Drei-Objekt-Grenze sind ererbte Grundstücke nicht mit einzubeziehen. Wird Grundbesitz durch vorweggenommene Erbfolge übertragen, kommt jedoch die Drei-Objekt-Grenze zur Anwendung.

Werden weniger als drei Objekte angeschafft, modernisiert und veräußert, erzielt der Steuerpflichtige Einnahmen aus privater Vermögensverwaltung. Liegen zwischen Erwerb einer im Privatvermögen gehaltenen und zur Vermietung genutzten Immobilie und dem Verkauf mindestens zehn Jahr, bleibt der Veräußerungsgewinn steuerfrei. Maßgeblich ist das Datum des wirksamen Kaufvertrags. Wird die Immobilie dagegen innerhalb dieser Zehnjahresfrist verkauft, unterliegt der Veräußerungsgewinn dem persönlichen progressiven Steuersatz.

Die Drei-Objekt-Grenze kann auf 10 Jahre ausgedehnt werden, wenn Umstände dafür sprechen, dass zum Zeitpunkt der Errichtung, des Erwerbs, der Modernisierung eine Veräußerungsabsicht vorlag. Ebenfalls gilt bei Branchenkundigen wie etwa Maklern oder Bauunternehmern, die 10 Jahresfrist für Einschätzung.

Bei Ehepartnern gilt die Drei-Objekt-Grenze für jeden Partner. Daher können beide Ehepartner drei Grundstücksobjekte innerhalb der Fünfjahresfrist erwerben und wieder veräußern.

Die Veräußerung von zu eigenen Wohnzwecken genutzten Immobilien scheidet grundsätzlich aus. Solche Immobilien werden nicht in bei der Drei-Objekt-Grenze berücksichtigt.

Sonderfälle bei weniger als drei gehandelten Objekten

Abweichend von den Grundsätzen der Drei-Objekt-Grenze kann auch der Verkauf von weniger als vier Objekten in zeitlicher Nähe zu ihrer Errichtung oder Anschaffung zu einer gewerblichen Tätigkeit führen. Dies gilt bei Wohnobjekten (Ein-, Zweifamilienhäuser, Eigentumswohnungen) insbesondere in folgenden Fällen:

Das Grundstück mit einem darauf vom Veräußerer zu errichtenden Gebäude wird bereits vor seiner Bebauung verkauft. Als Verkauf vor Bebauung ist ein Verkauf bis zur Fertigstellung des Gebäudes anzusehen.
Das Grundstück wird von vornherein auf Rechnung und nach Wünschen des Erwerbers bebaut.
Das Bauunternehmen des das Grundstück bebauenden Steuerpflichtigen erbringt erhebliche Leistungen für den Bau, die nicht wie unter fremden Dritten abgerechnet werden.
Das Bauvorhaben wird nur kurzfristig finanziert.
Der Steuerpflichtige beauftragt bereits während der Bauzeit einen Makler mit dem Verkauf des Objekts.
Vor Fertigstellung wird ein Vorvertrag mit dem künftigen Erwerber geschlossen.
Der Steuerpflichtige übernimmt über den bei Privatverkäufen üblichen Bereich hinaus Gewährleistungspflichten.
Unmittelbar nach dem Erwerb des Grundstücks wird mit der Bebauung begonnen und das Grundstück wird unmittelbar nach Abschluss der Bauarbeiten veräußert.

Sonderfälle bei mehr als drei gehandelten Objekten

Auch wenn mehr als drei Objekte veräußert innerhalb der jeweiligen Frist veräußert werden, kann unter bestimmten Umständen auch hier ein gewerblicher Grundstückshandel verneint werden. In jedem Fall trifft den betroffenen Steuerpflichtigen dann allerdings eine erhöhte Beweislast.

Nutzung zu eigenen Wohnzwecken. Der Nachweis hier kann über entsprechende Meldebescheinigungen des Einwohnermeldeamts erbracht werden.
Kauf und Verkauf ohne Gewinnerzielungsabsicht. Die Beweggründe für Anschaffungen und Veräußerungen sind gegenüber den Finanzbehörden derart darzulegen, sodass für diese nachvollziehbar ist, dass keine Gewinnerzielungsabsicht vorliegt. Denkbar wäre hier beispielsweise der Nachweis eines Überhöhten Kaufpreises mittels Gutachten.
Erwerb ohne Veräußerungsabsicht. Als Umstand, der gegen eine bereits im Zeitpunkt der Anschaffung oder Errichtung des Objekts bestehende Veräußerungsabsicht spricht, kann eine vom Veräußerer selbst vorgenommene langfristige, über fünf Jahre hinausgehende, Vermietung eines Wohnobjektes angesehen werden. Ebenfalls wäre eine über den Fünfjahreszeitraum hinausgehende Finanzierung als Nachweise gegenüber den Finanzbehörden geeignet.

Steuerliche Implikationen und Auswirkungen

Sollte gewerblicher Grundstückshandel festgestellt werden, ergeben sich daraus unter Umständen wesentliche Auswirkungen auf die Steuerlast des Steuerpflichtigen. In jedem Fall soll hier eine Einzelfallbetrachtung durchgeführt werden, da die individuelle Situation des Steuerpflichtigen Auswirkungen auf die Besteuerung hat.

Im Falle eines gewerblichen Grundstückshandel erfolgt eine Umqualifizierung der Einkünfte da es sich hierbei um ein rückwirkendes Ereignis gem. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO handelt. Mieteinnahmen und Veräußerungsgewinne sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 EStG. Die Mieteinnahmen und bei Nichteinhaltung der zehnjährigen Spekulationsfrist i. S. d. § 23 EStG auch die Veräußerungsgewinne unterlägen auch bei normaler Vermögensverwaltung der Einkommensteuer gem. § 21 EStG.

Alle Einkünfte unterliegen der Gewerbesteuer. Allerdings kann hier auch gem. § 35 EStG eine Anrechnung auf die Einkommensteuer erfolgen. Zudem können unter Umständen Gewerbesteuerfreibeträge ausgenutzt werden. Die veräußerten Immobilien werden wie allerdings über die Haltedauer wir Umlaufvermögen behandelt und damit wird der Ansatz von AfA verwehrt.

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Gestaltungsmöglichkeiten im Rahmen der Vermögensübertragung

Gegen Ende 2020 erreichten die Vermögen der deutschen privaten Haushalte einen neuen Höchststand. Dieses Vermögen verteilt sich größtenteils auf Barvermögen, Geldanlagen und privaten Grundbesitz. Im Zuge der Altersvorsoge stellen dabei Immobilien einen zentralen Bestandteil dar. Laut einer Auswertung des statistischen Bundesamts liegt die Eigentümerquote in Deutschland in 2018 bei 46,5%. Aus einer aktuellen Auswertung geht zudem hervor, dass in 2021 rund 26% der Steuerpflichtigen in Deutschland Immobilien als Geldanlage nutzen.

Im Falle eines ungeregelten Vermögensübergangs werden Erbschaftssteuerfreibeträge und Nachlassverbindlichkeiten nur suboptimal genutzt. Vor diesem Hintergrund macht es Sinn die Vermögensübertragung auf die nächste Generation langfristig zu planen, da der Vermögensübergang grundsätzlich einen steuerpflichtigen Vorgang darstellt. Der Gesetzgeber hat hierzu für die Übertragung von privatem Grundbesitz vielseitigen Gestaltungsspielraum geschaffen.

1) Schenkung: Aufteilung der Vermögensübertragung

Beispiel: In einer beispielhaften Konstellation von einer Dreiköpfigen Familie, d.h. Mutter, Vater, Kind können die Eltern so alle zehn Jahre 800.000 EUR steuerfrei auf das Kind übertragen. Würde dieser Vorgang frühzeitig angestoßen werden können so beispielsweise innerhalb von 30 Jahren Vermögen von insgesamt 2.400.000 EUR steuerfrei übertragen werden.

2) Schenkung: Übertragung auf die übernächste Generation

Die Übertragung von Grundvermögen auf die übernächste Generation bietet die Möglichkeit Vermögen auf mehrere Übertragungsvorgänge zu verteile, um so eine Steuerbegünstigung zu erreichen. Bei dieser Übertragung wird zum einen der Freibetrag der übernächsten Generation genutzt und zum anderen wird eine Doppelbesteuerung bei zwei Generationswechselübertragungen vermieden. Die zwei Generationswechselübertragungen bestehen, wenn der Großvater an seine Kinder überträgt und die Kinder an die Enkel übertragen. Diese Möglichkeit eignet sich besonders für sehr vermögende Steuerpflichtige, wenn große Vermögen übertragen werden sollen.

Beispiel: Die vermögende Person A möchten privaten Grundbesitz in Höhe von 10.000.000 EUR übertragen. Er hat ein Kind B, das selbst ein Kind C hat. Das Vermögen wird unter Ausnutzung der Freibeträge auf die nächste und übernächste Generation übertragen. B nimmt hierbei einen persönlichen Freibetrag in Höhe von 400.000 EUR gemäß § 16 (1) Nr. 2 ErbStG in Anspruch. Das restliche Vermögen in Höhe von 9.600.000 EUR wird dann, unter Ausnutzung des persönlichen Freibetrags von 200.000 EUR auf den Enkel C übertragen. Gemäß § 19 (1) ErbStG, unterliegt der Erwerb einem Steuersatz i. H. v. 23%. Dieser Steuersatz wird auf den steuerpflichtigen Erwerb von 9.400.000 EUR angewendet und ergibt so eine Steuerlast von 2.162.000 EUR.

3) Erbschaftsteuerbefreiung bei vermieteten Grundstücken

Bei der Übertragung eines vermieteten Grundstücks, besteht die Möglichkeit, entsprechend § 13d (1) ErbStG, eine Steuerbefreiung i. H. v. 10 % in Anspruch zu nehmen. Voraussetzung hierbei ist, dass es sich um ein bebautes Grundstück oder ein bebautes Grundstücksteil handelt, das zu Wohnzwecken vermietet ist, im Inland, in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat des EWR belegen ist und nicht zum begünstigten Betriebsvermögen oder zum begünstigten Vermögen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft i. S. d. § 13a ErbStG gehört. Unbebaute Grundstücke sind damit von der Befreiung ausgeschlossen. Außerdem sind vermietete Grundstücke von der Befreiung ausgenommen, die den Erwerber, auf Grund einer Vermächtnisauflage, zu einer Übertragung auf einen Dritten verpflichten (§ 13d (2) S. 1 ErbStG). Dem zu Folge sind nur Personen berechtigt die Steuerbefreiung in Anspruch nehmen zu können, die über das Grundstück frei verfügen können und in deren Vermögen das Grundstück übergeht. Ausgenommen von dem Wegfall des Abschlages sind, nach RE 13c (6) S. 5 ErbStR 2011, Vermächtnisauflagen in Form eines Nießbrauchs. Bei einem Vermächtnisnießbrauch steht der Abschlag i. H. v. 10 %, dem Erben des vermieteten Grundstücks zu und nicht dem Nutzungsberechtigten, weil es auf die Eigentümerposition und nicht auf das Ertragsrecht des Nießbrauches ankommt.

4) Schenkungssteuerbefreiung bei Zuwendungen unter Lebenden für Familienheime

Zuwendungen unter Lebenden, die ein Ehegatte oder ein Lebenspartner dem anderem in Zusammenhang mit einem Familienheim macht, sind von der Steuer befreit i. S. d. § 13 (1) Nummer 4a ErbStG. Die Befreiung ist begrenzt auf die selbst genutzte Wohneinheit. Allerdings schließt dies Garagen, Nebenräume und Nebengebäude ein, wenn diese gemeinsam mit der Wohnung genutzt werden. Ein begünstigtes Familienheim kann im Inland liegen oder in einem Staat der Europäischen Union oder des übrigen Europäischen Wirtschaftsraums.

Der Güterstand der Ehegatten oder Lebenspartner ist dabei ohne Bedeutung. Die Befreiung wird ferner nicht begrenzt und es findet keine Prüfung der Angemessenheit von Amtswegen statt. Die Begünstigung kann auch für Zuwendungen in Zusammenhang mit dem gegenwärtigen Familienheim in Anspruch genommen werden, auch wenn der Empfänger früher eine steuerbegünstigte Zuwendung in Zusammenhang mit einem damaligen, inzwischen aber aufgegebenen, Familienheim in Anspruch genommen hatte. Hierbei existieren auch keine Haltefristen für das erworbene Grundstück. Die spätere Veräußerung oder Nutzungsänderung ist unbeachtlich, sofern kein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten i. S. d. § 42 AO vorliegen. Eine solche wäre beispielsweise gegeben, wenn das steuerliche Schenkungskonstrukt nach allgemeiner Auffassung, ohne Beachtung der steuerlichen Vorteile, umständlich und unsinnig erscheint.

Bei der Inanspruchnahme der Vergünstigung sind allerdings noch einige Besonderheiten zu beachten. Als Familienheim gilt dabei ein bebautes Grundstück, soweit darin eine Wohnung zu eigenen gemeinsamen Wohnzwecken genutzt wird. Damit kommt beispielsweise auch der Wohnanteil eines Betriebsinhabers eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft als Familienheim in Betracht. In solchen Fällen erfolgt eine Aufteilung in Wohn- und Betriebsanteil am Grundstück da sich der Wohnanteil nach der tatsächlichen Nutzung richtet. In der Wohnung muss dabei der Mittelpunkt des familiären Lebens stattfinden.

Diese Einschränkung schließt nachfolgend allerdings die Befreiung eines Erwerbs für Wohnungen und Grundstücke aus, die als Ferien- und Wochenendwohnsitz genutzt werden. Auch sind Zweitwohnungen von Berufspendlern dabei ausgeschlossen. Eine Mitnutzung der Wohnung durch Enkelkinder, Eltern oder sonstigen Haushaltshilfen ist für die Befreiung unschädlich. Abschließend beschränkt sich die Befreiung nicht ausschließlich auf das Objekt des Familienheims selbst, sondern es ergibt sich ebenso Gestaltungsspielraum hinsichtlich Darlehen und nachträglichen Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwendungen. Die Zuwendung eines Ehegatten oder Lebenspartner gegenüber dem jeweils anderen, zur Tilgung eines Darlehen etwa, das im Zusammenhang mit dem Kauf oder der Herstellung des Familienheims aufgenommen wurde, wird steuerfrei gestellt. Ebenso wird mit der Begleichung von Herstellungs- und Erhaltungsaufwendung am Familienheim durch einen Ehegatten verfahren, wenn der andere der Eigentümer des Objekts ist.

5) Erbschaftssteuerbefreiung bei Übertragung von Familienheimen von Todes wegen.

Für ein eigengenutzten Familienheim (§ 13 (1) N. 4a bis 4c ErbStG) wird eine Steuerbefreiung für die Zuwendung des selbst genutzten Familienheims bei Zuwendungen von Todes wegen zwischen Ehegatten bzw. an Kinder und Enkelkinder gewährt. Erfolgt die Übertragung des Familienwohnheims zwischen Eheleuten von Todes wegen, genügt die alleinige Bewohnung des Erwerbers (§ 13 (1) Nr. 4b ErbStG). Jedoch muss der Erblasser bis zu seinem Tod in der Wohneinheit gelebt haben. Dabei ist zu beachten, dass die übertragene Wohneinheit sowohl beim Erblasser als auch beim Erwerber als Hauptwohnsitz zu nutzen ist. Der Erwerber muss die übertragene Wohneinheit mindestens zehn Jahre selbst nutzen, um die Steuerbefreiung aufrecht zu erhalten. Ausgenommen von dieser Selbstnutzungsfrist ist die Verhinderung der Selbstnutzung aus wichtigen Gründen. Wichtige Gründe sind der Tod oder die Pflegebedürftigkeit der zur Selbstnutzung verpflichteten Person (RE 13.4 (6) S. 9 ErbStR). Wird die Zehnjahresfrist nicht eingehalten, liegt ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 AO vor.

Bei Erwerb von Todes wegen kann die Übertragung des Familienheims auch an die Kinder erfolgen (§ 13 (1) Nr. 4c ErbStG). Auch das erwerbende Kind muss das Gebäude mindestens zehn Jahre selbst nutzen, außer es ist aus wichtigen Gründen an der Selbstnutzung gehindert (§ 13 (1) Nr. 4c S. 5 ErbStG). Darüber hinaus besteht beim Erwerb durch das Kind eine Beschränkung der Wohnfläche auf 200 qm (§ 13 (1) Nr. 4c S. 1 ErbStG). Ist die Wohnfläche größer unterliegt diese der Erbschaftsteuer.

Disclaimer

Einrichtung von Wohnrecht

Im Zuge einer vorweggenommenen Erbfolge kann mittels Schenkung eine Übertragung von Grundvermögen und Immobilien erfolgen. Mit einer langfristigen Planung werden dabei Freibeträge optimal ausgenutzt. Die Einrichtung von Wohnrecht nach § 1090 (1) BGB kann dabei helfen Steuern beim Vermögensübergang zu vermeiden und sichert gleichzeitig den Ruhestand des Schenkers. Das Nutzungsrecht kann ähnlich dem Nießbrauch zeitlich begrenzt, unbegrenzt oder lebenslang bestellt werden.

Davon abzugrenzen ist die Bestellung eines Wohnungsrechts bei der die Familie des Nutzungsberechtigten in diesem Gebäudeteil wohnen kann (§ 1093 (2) BGB).

a) Ertragssteuerliche Auswirkungen

Da der Nutzungsberechtigte keine Früchte aus der Immobilie zieht, sondern die Immobilie selbst bewohnt, liegen keine Einkünfte aus Vermietung & Verpachtung i. S. d. § 21 (1) EStG vor. Bei einem eingeräumten Wohnungsrecht kann allerdings die Vermietung an nahe Angehörige erfolgen, da diese auch zur Nutzung berechtigt wären. Sind dabei alle Voraussetzung der steuerlichen Anerkennung des Mietverhältnisses erfüllt, kann hier auch wieder ein Abzug von Werbungskosten erfolgen.

b) Erbschaftssteuerliche Auswirkungen

Ein Wohnrecht bei einer Immobilie hat, ähnlich dem Nießbrauch, Auswirkungen auf die Erbschaftsteuer. Für das Wohnrecht ist der Kapitalwert gemäß § 12 (1) ErbStG i. V. m. §§ 13 – 16 BewG zu ermitteln. Dieser Kapitalwert verringert die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der Schenkungssteuer.

c) Bewertung von Wohnrecht

Wohnrecht als Nutzungsrecht hat einen Gegenstandswert. Dieser wird mit dem Kapitalwert gemäß § 12 (1) ErbStG i. V. m. §§ 13 bis 16 BewG bewertet. Die Ermittlung des anzusetzenden Werts ist Einzelfallabhängig und mitunter ist die Nutzungsdauer entscheidend für die Bewertung:

Nutzungsrecht auf eine bestimmte Zeit beschränkt, nach § 13 (1) BewG;

Ein immerwährendes Nutzungsrecht, nach § 13 (2) BewG;

Nutzungsrecht von unbestimmter Dauer, nach § 13 (2) BewG;

Ein lebenslängliches Nutzungsrecht, nach § 14 BewG.

Die Kapitalwertermittlung eines lebenslangen Wohnrechts erfolgt gemäß § 14 (1) BewG. Maßgebend für die Ermittlung des Kapitalwertes ist die Multiplikation des Vervielfältigers auf Basis der Sterbetafel des Statistischen Bundesamtes mit dem Jahreswert. Die vom Statistischen Bundesamt bekanntgegebene Sterbetafel zeigt die Lebenserwartung einer Person, auf Grund ihres aktuellen Alters zum Zeitpunkt der Nutzungsüberlassung und unterscheidet dabei zwischen den beiden Geschlechtern. Entscheidend für den Vervielfältiger ist die Lebenserwartung der Person mit der höheren Lebenserwartung.

Disclaimer

Einrichtung von Nießbrauch

Privater Grundbesitz und Immobilien stellen für viele Steuerpflichtige in Deutschland einen wichtigen Teil der Altersvorsorge dar. Da der Gesetzgeber bei der Übertragung von Grundvermögen zu Lebzeiten auf die nächste Generation allerdings alle zehn Jahre aufs Neue Freibeträge gewährt, macht es Sinn den Vermögensübergang langfristig zu planen. Um eine mögliche Versteuerung zu vermeiden und dennoch von den Mieteinnahmen profitieren zu können, macht es daher Sinn einen Nießbrauch für die Immobilie einzutragen.

Dem Beschenkten werden gemäß § 16 i. V. m. § 14 (1) ErbStG alle zehn Jahre die persönlichen Freibeträge gewährt. Die Höhe der persönlichen Freibeträge, gemäß § 16 ErbStG, ermitteln sich, ähnlich der Steuerklassen, nach dem persönlichen Verhältnis zwischen dem Erwerber und dem Übertragenden. Kindern wird so beispielsweise ein Freibetrag von 400.000 EUR gewährt. Bei den Freibeträgen ist zu beachten, dass sie ab dem Zeitpunkt der ersten Schenkung für einen Zeitraum von zehn Jahren zählen. Nach diesem Zehnjahreszeitraum kann der Steuerpflichtige einen neuen Freibetrag, gemäß § 16 ErbStG, in Anspruch nehmen. Die Eintragung von Nießbrauch kann dabei helfen die Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer zu verringern. Bei der Bestellung des Nießbrauchs an einer unbeweglichen Sache, z. B. einem Grundstück, ist, gemäß § 873 (1) BGB, Einigung und die Eintragung ins Grundbuch notwendig.

Nießbrauch verkörpert das Recht, sämtlichen Nutzen aus dem belasteten Gegenstand zu ziehen. Dadurch tritt eine Einschränkung der Rechtsstellung des Eigentümers ein. Daneben ist der Nießbraucher dazu verpflichtet, die während der Zeit des Nießbrauchs anfallenden Aufwendungen zu tragen. Zu den Ausgaben eines Grundstücks zählen auch die Grundsteuer, außergewöhnliche Kosten, sowie Zinsen auf Hypothek und Grundschuld, die das Grundstück betreffen.

a) Ertragssteuerliche Auswirkungen

Nutzt der Nießbraucher den zugewandten Gegenstand nicht selbst, sondern vermietet oder verpachtet er den Gegenstand, so sind ihm die Einnahmen aus der Vermietung gemäß § 21 (1) Nr. 1 EStG ihm zuzurechnen. Im Gegenzug darf der Nießbrauchinhaber die Ausgaben in voller Höhe als Werbungskosten abziehen, wenn dies vertraglich vereinbart ist und er die Kosten tatsächlich trägt. Der Vorbehaltsnießbrauch bietet dem Nutzungsberechtigten den Vorteil, das AfA als Werbekosten abgezogen werden können. Erzielt der Nießbrauchinhaber Einkünfte aus V. & V. (nach § 21 (1) Nr. 1 EStG), die im Zusammenhang mit dem Vorbehaltsnießbrauch stehen, steht ihm, im Gegensatz zum unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauch und dem Vermächtnisnießbrauch, der Abzug der AfA als Werbungskosten zu.

b) Erbschaftssteuerliche Auswirkungen

Der Vorbehaltsnießbrauch stellt eine Zuwendung von Eigentum zur Nutzung, welche den Nutzen des neuen Eigentümers einschränkt. Der Nießbrauchbelastete kann die Beschwerung durch den Nießbrauch i. d. R. als Gegenleistung vom steuerpflichtigen Erwerb abziehen bei der Vermögensübertragung abziehen. Eine steuerfreie Übertragung des Familienheims i. S. d. § 13 (1) ErbStG ist dabei allerdings nur von Todes wegen möglich. Auch die Steuerbefreiungen nach § 13 (1) Nr. 4b, 4c ErbStG können bei Eintragung von Nießbrauch können nicht gewährt werden, da hier die Selbstnutzung durch den Erwerber nicht möglich ist.

c) Bewertung von Nießbrauch

Nießbrauch als Nutzungsrecht hat einen Gegenstandswert. Dieser wird mit dem Kapitalwert gemäß § 12 (1) ErbStG i. V. m. §§ 13 bis 16 BewG bewertet. Die Ermittlung des anzusetzenden Werts ist Einzelfallabhängig und mitunter ist die Nutzungsdauer entscheidend für die Bewertung:

Nutzungsrecht auf eine bestimmte Zeit beschränkt, nach § 13 (1) BewG;

Ein immerwährendes Nutzungsrecht, nach § 13 (2) BewG;

Nutzungsrecht von unbestimmter Dauer, nach § 13 (2) BewG;
Ein lebenslängliches Nutzungsrecht, nach § 14 BewG.

Außerdem ist der Jahreswert, in der Regel der Durchschnittsertrag der letzten drei Jahre vor dem Zuwendungsstichtag, entscheidend für die Bewertung. Dieser ist im Bewertungsgesetz beschränkt.

Die Kapitalwertermittlung eines lebenslangen Nießbrauchs erfolgt gemäß § 14 (1) BewG. Maßgebend für die Ermittlung des Kapitalwertes ist die Multiplikation des Vervielfältigers auf Basis der Sterbetafel des Statistischen Bundesamtes mit dem Jahreswert. Die vom Statistischen Bundesamt bekanntgegebene Sterbetafel zeigt die Lebenserwartung einer Person, auf Grund ihres aktuellen Alters zum Zeitpunkt der Nutzungsüberlassung und unterscheidet dabei zwischen den beiden Geschlechtern. Entscheidend für den Vervielfältiger ist die Lebenserwartung der Person mit der höheren Lebenserwartung.

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Vermietung unter Angehörigen

Die Vermietung von Wohneigentum unter Angehörigen ist ein gängiges Modell. Die Fallkonstellationen sind hierbei vielseitig. Die steuerliche Anerkennung von Vermietungen zwischen Angehörigen und Verwandten ist davon abhängig, dass ein Mietverhältnis dem Fremdvergleich standhält.

Dieser Artikel soll einen Überblick geben welche Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung vorhanden sein müssen. Zudem sollen Praxishinweise gegeben werden, wie ein solches Mietverhältnis ausgestaltet sein sollte.

Indizien einer ertragssteuerlichen Anerkennung

Die verbilligte Vermietung an nahe Angehörige, insbesondere an Kinder, Enkelkinder oder Eltern, kann zu erheblichen Steuervorteilen führen. Hierbei ist zu beachten, dass zu mindestens 66% (ab 2021 zu 50%) der ortsüblichen Vergleichsmiete vermietet wird. Hierbei geht es um den Vergleich der Warmmiete. Entscheidend ist zudem die tatsächliche Durchführung. Zu einem solchen Mietverhältnis gehört auch ein schriftlicher Mietvertrag, wie es auch unter fremden Dritten üblich wäre.

Sind diese Voraussetzungen erfüllt, kann der Vermieter die bei der Vermietung anfallenden Nebenkosten, wie Schuldzinsen, Abschreibungen, Reparaturen, etc. ungekürzt als Werbekosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ansetzen. Kommt es hierbei zu einem Werbekostenüberschuss für den Vermieter, reduziert dieser weiterhin das gesamte zu versteuernde Einkommen.

Hingegen kann es zu einer teilentgeltlichen Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken kommen, wenn das Entgelt für die Vermietung weniger als 66% bzw. 50% ab 2021 der ortsüblichen Marktmiete beträgt. Diese wäre dann in einen entgeltlichen Teil und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen, wobei die Werbekosten ebenfalls nur für den entgeltlichen Teil in Abzug gebracht werden können.

Die Feststellung der ortsüblichen Vergleichsmiete wird anhand des Mietspiegels für die Gemeinden in der sich das Vermietungsobjekt befindet ermittelt. Solche Mietspiegel werden durch Städte und Gemeinden regelmäßig aufgestellt. Steht ein solcher Mietspiegel nicht zur Verfügung, kann die ortsübliche Miete alternativ ermittelt werden. Hier werden beispielsweise Sachverständigengutachten oder die Benennung von drei Vergleichswohnungen von Finanzämtern als Nachweise akzeptiert. Auch Mietspiegel einer Nachbargemeinde oder Mietangebote aus Immobilienportalen wären denkbar. Allerdings ist hierbei auf die Vergleichbarkeit zu achten. Um Streitigkeiten mit zuständigen Finanzämtern zu vermeiden, ist es ratsam bei der Festlegung der Miete einen Puffer einzurechnen.

Bei der Ausgestaltung des Mietvertrags ist darauf zu achten, dass dieser wie unter Fremden Dritten gestaltet ist. Dieser sollte unbefristet sein und die Miethöhe festhalten. Um regelmäßige Zahlungen nachweisen zu können sollte eine Überweisung der Miete erfolgen. Gezahlte Miete sollte dabei keinesfalls teilweise oder vollständig zurückerstattet werden, da dies auf missbräuchliche Steuergestaltung hindeutet.

Unschädliche Vereinbarungen bzw. Durchführung des Mietverhältnisses unter nahen Angehörigen:

Aufrechnung bzw. Verrechnung der Miete des Kindes mit dem Barunterhalt der Eltern.

Nach BFH Urteil vom 28.01.1997 IR R 27/95 ist das Mietverhältnis auch dann anzuerkennen, wenn der Mietvertrag nicht mit dem studierenden, unterhaltsberechtigten Kind, sondern mit dessen Partner abgeschlossen wurde.

Fehlende Schriftform (BFH IX R 35/05 v. 10.05.2006).

Verbilligte Vermietung an nahe Angehörige (BFH IX R 8/07 v. 31.07.2007).

Barzahlung der Miete. Hierbei tragen die Vertragsparteien die Beweislast.

Keine schriftliche Vereinbarung über eine Nebenkostenabrechnung (BFH IR R 57/96 v. 21.10.1997).

Schädliche Vereinbarungen bzw. Durchführung des Mietverhältnisses unter nahen Angehörigen:

Es ist nicht erkennbar, ob eine Warm- oder eine Kaltmiete vereinbart wurde (BFH IX R 8/07 v. 31.07.2007).

Die Miete wird nicht bzw. nicht vollständig gezahlt (BFH IX R 38/97 v. 20.10.1997)

Nicht belegbare Barzahlung der Mietzahlungen an nahe Angehörige (BFH IX R 38/97 v. 20.10.1997).

Barzahlungsvereinbarung der Miete trotz großer räumlicher Distanz zwischen Mieter und Vermieter sowie Nichtentrichtung von Nebenkosten (BFH IX B 94/02 v. 20.01.2003).

Der Mietvertrag wird über eine unmöblierte Wohnung geschlossen, tatsächlich wird die Wohnung aber möbliert überlassen. (BFH IX R 299/87 v. 31.03.1992, BFH IX R 90/93 v. 27.06.1995).

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Erstellung einer Eröffnungsbilanz: zentrales Gründungsdokument

Gem. § 242 Abs. 1 HGB hat jeder Kaufmann zu Beginn seines Handelsgewerbes und für den Schluss eines jeden Geschäftsjahrs einen das Verhältnis seines Vermögens und seiner Schulden darstellenden Abschluss (Eröffnungsbilanz, Bilanz) aufzustellen. Auf die Eröffnungsbilanz sind die für den Jahresabschluss geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden, soweit sie sich auf die Bilanz beziehen.

Zentrales Dokument ist die Eröffnungsbilanz. Diese steht dabei am Beginn einer jeder unternehmerischen Tätigkeit, soweit der Gründer zur handelsrechtlichen Führung von Büchern verpflichtet ist. Davon betroffen sind alle Unternehmen, die ins Handelsregister einzutragen sind, beispielsweise Unternehmen in der Rechtsform der OHG, GmbH, AG oder auch Unternehmergemeinschaften (UG).

Im nachfolgenden sollen die zentralen Charakteristika der Eröffnungsbilanz bei der Erstellung thematisiert werden:

1. Beginn der unternehmerischen Tätigkeit und Eröffnungsstichtag

Die Eröffnungsbilanz ist auf einen konkreten Stichtag aufzustellen. Dieser markiert die tatsächliche Geschäftsaufnahme der Gesellschaft, allerdings läuft der Gründungsprozess einer Gesellschaft mehrstufig.

Spätestens zur Eintragung im Handelsregister ist die Eröffnungsbilanz aufzustellen. Nimmt die Gesellschaft schon vorher die Geschäftstätigkeit auf, ist auf diesen Zeitpunkt aufzustellen und auf dieser Grundlage die fortlaufende Buchhaltung aufzubauen. Diese Rechtssicherheit ergibt sich aus dem BFH-Urteil vom 03.09.2009, IV R 38/07. Der BFH ist der Auffassung, das erste (Rumpf-) Geschäftsjahr einer GmbH beginnt sowohl handels- als auch steuerrechtlich bereits mit der Aufnahme der Geschäftstätigkeit der Vor-GmbH und nicht erst mit der Eintragung ins Handelsregister. Damit ist mit der Aufnahme der Geschäftstätigkeit der Vor-GmbH eine Eröffnungsbilanz zu erstellen.

2. Gliederung der Eröffnungsbilanz

Nach den allgemeinen Vorschriften der §§ 246 bis 251 HGB und den Grundsätzen ordnungsgemäßer Bilanzierung muss die Eröffnungsbilanz alle Vermögensgegenstände beinhalten, die zum Stichtag im Eigentum der Gesellschaft standen. Die Bilanz muss insoweit vollumfänglich und abschließend sein. Die Aktivseite soll damit über die Mittelverwendung Auskunft geben, die Passivseite über die Mittelherkunft.

Gesetzlich ist eine Gliederung in § 266 Abs. 2 und Abs. 3 HGB vorgegeben. Abhängig von der Größenklasse kennt das Handelsgesetz hier umfangreiche Erleichterungsvorschriften. Bei einer Bargründung ist dabei beispielsweise auf den Posten IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks entsprechend die Barmittel zu buchen. Bei einer Sachgründung hingegeben ist der Buchwert der eingelegten Vermögensgegenstände entsprechend zu ermitteln. Steuerlich ist es gegebenenfalls nötig hier eine Sonderbilanz aufzustellen, die sämtliche aktiven und passiven Wirtschaftsgüter des notwendigen und gewillkürten Sonderbetriebsvermögen enthält.

3. Weitere Angaben

Neben den aufzuführenden Vermögensgegenständen werden auch noch weitere formale Mindestanforderungen an die Eröffnungsbilanz gestellt. So muss daraus auch der Unternehmensname, Ort und Datum der Gründung, sowie die Namen der Geschäftsführung ersichtlich sein. Außerdem ist die Eröffnungsbilanz von allen Geschäftsführern und zur Geschäftsführung berufenen Gesellschaftern unter demselben Datum eigenhändig zu unterschreiben.

4. Meldepflichten

Zu Beginn ihrer Tätigkeit müssen alle eintragungspflichtigen Unternehmen ihre Gesellschaft in das Handelsregister eintragen lassen, §§ 29, 1 HGB („Betriebsbeginnpublizität“). Die Anmeldung zur Eintragung muss unter Angabe der Firma und des Ortes der Niederlassung beim zuständigen Registergericht erfolgen.

Neben der Dokumentationsfunktion als Basis der späteren Buchhaltung ist die Eröffnungsbilanz daneben noch bei Handelsregister und Finanzamt einzureichen. Für GmbHs besteht insoweit eine allgemein anerkannte Pflicht zur Abgabe der Eröffnungsbilanz innerhalb von drei Monaten nach Gründung. Kleinere GmbHs oder Unternehmergesellschaften (haftungsbeschränkt) haben bis zu sechs Monate Zeit für die Erstellung der Bilanz. Die Eröffnungsbilanz wird dabei allerdings nicht veröffentlicht, sondern lediglich hinterlegt. Werden die gesetzlichen Pflichten zur Anmeldung ins Handelsregister nicht erfüllt, ist die Festsetzung eines Zwangsgeldes durch das Registergericht möglich. Das einzelne Zwangsgeld darf 5.000 € nicht überschreiten, vgl. § 14 HGB.

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Jahressteuergesetz 2020

Neben den Änderungen durch die Covid-19 Pandemie in den Steuergesetzen, hat die Gesetzgebung auch Änderungen des EU-Recht sowie EuGH- und BFH Rechtsprechung aufgegriffen. Die folgenden Ausführungen können an dieser Stelle lediglich eine Auswahl der sich daraus ergebenden Änderungen darstellen und erheben keinen Anspruch auf Vollständigkeit. Im Folgenden werden Änderungen im Einkommensteuerrecht vorgestellt.

§ 3 Nr. 11a EStG: Die Frist für die Steuerbefreiung von aufgrund der Corona Pandemie an Arbeitnehmer gezahlten Beihilfen und Unterstützungen von max. 1.500 EUR wurde bis 30. Juni 2021 (bisher 31. Dezember 2021) verlängert. Der Höchstbetrag wird allerdings im gesamten Anwendungszeitraum nur einmal gewährt.

§ 3 Nr. 26 und 26a EStG: Die Übungsleiterpauschale bzw. Ehrenamtspauschale wird ab dem 01. Januar 2021 von bisher 2.400 EUR / 720 EUR auf 3.000 EUR / 840 EUR angehoben.

§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 4 EStG: Für die Veranlagungszeiträume 2020 & 2021 wird eine Homeoffice-Pauschale gewährt. Steuerpflichtige, die ihre berufliche Tätigkeit pandemiebedingt zunehmen von Zuhause ausüben, haben in 2020 und 2021 die Möglichkeit eine Homeoffice Pauschale in Höhe von bis zu 600 EUR pro Jahr oder 5 EUR pro Tag pauschal als Werbekosten anzusetzen. Hierzu müssen die Voraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht gegeben sein. Mit der Inanspruchnahme der Pauschale sind alle Aufwendungen für die Nutzung der häuslichen Wohnung abgegolten. Bei unterschiedlichen Einkünften, beispielsweise aus nichtselbstständiger und selbstständiger Arbeit, kann die Pauschale nicht kumulativ in Anspruch genommen werden. Letztendlich kann die Pauschale nur steuerlich angesetzt werden, wenn der Werbekostenfreibetrag von 1.000 EUR inklusive der Homeoffice Pauschale überschritten wird.

§ 7g EStG: Ab dem 01. Januar 2020 wird die Gewinngrenze für die der Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibungen auf Wirtschaftsgüter in Anspruch genommen werden kann auf 200.000 EUR festgesetzt. Der Investitionsabzugsbetrag wird von 40% auf 50% der voraussichtlichen Anschaffungskosten erhöht. Bisher waren nur Wirtschaftsgüter begünstigt, die im Jahr der Anschaffung und im Folgejahr mindestens zu 90% betrieblich genutzt werden. Ab dem Veranlagungszeitraum 2020 wird diese Schwelle auf 50% betrieblicher Nutzung abgesenkt. Zudem fallen nun auch vermietete Wirtschaftsgüter unter die Regelung.

§ 21 Abs. 2 S. 1 EStG: Sind diese Voraussetzungen einer verbilligten Wohnraumüberlassung erfüllt, kann der Vermieter die bei der Vermietung anfallenden Nebenkosten, wie Schuldzinsen, Abschreibungen, Reparaturen, etc. ungekürzt als Werbekosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ansetzen. Kommt es hierbei zu einem Werbekostenüberschuss für den Vermieter, reduziert dieser weiterhin das gesamte zu versteuernde Einkommen, da die Verluste auf andere Einkommensarten angerechnet werden können. Ab dem Veranlagungszeitraum 2021 ist ein Mietzins in Höhe von 50% (bisher 66%) der ortsüblichen Miete ausreichend, um Werbekosten unbeschränkt abziehen zu können.

§ 24b Abs. 2 S. 1 EStG: Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende wurde durch das zweite Corona Steuerhilfegesetz, befristet für die Veranlagungszeiträume 2020 und 2021, von bisher 1.908 EUR auf 4.008 EUR angehoben. Durch das Jahressteuergesetz 2020 wird diese zeitliche Befristung aufgehoben. Damit wird der Entlastungsbetrag in Höhe von 4.008 EUR auch fortwährend gewährt.

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Umsatzsteuerliche Quick Fixes

Die aktuellen Mehrwertsteuerregelungen der Europäischen Union stellen nur eine vorläufige Lösung dar um den grenzüberschreitenden Warenverkehr zu regeln. Mit einem Aktionsplan der Europäischen Union, den sogenannten Quick Fixes, möchte sie nun den neuen Anforderungen der internationalen Vernetzung und Digitalisierung gerecht werden. Diese sollen das bisher bestehende Mehrwertsteuersystem vereinfachen und vor Betrug schützen. Die Softortmaßnahmen sind ab dem 01.01.2020 verpflichtend im Handel zwischen EU Mitgliedsstaaten anzuwenden. Übersicht der Implikationen:

1) Konsignationslager § 6b UstG

Konsignationslager wurden bisher in der EU nicht einheitlich umsatzsteuerlich behandelt. Nun wird gesetzlich bestimmt wie verfahren werden soll. Sofern die nachfolgenden Voraussetzungen erfüllt werden, wird der Warenweg (innergemeinschaftliches Verbringen einerseits, Lieferung im Bestimmungsland andererseits) zu einer innergemeinschaftlichen Lieferung zusammengefügt.

Name und Anschrift des Erwerbers sind bekannt seit Beginn

Erwerbende Unternehmer verwendet eine Ust-IdNr. Des Bestimmungsstaates

Lieferer hat in Bestimmungsland weder Sitz noch Betriebsstätte

Lieferung erfolgt innerhalb von 12 Monaten an Erwerber

Lieferer macht vollständige Angaben in der zusammenfassenden Meldung und trägt Verbringen in spezielles Register ein

Ein Risiko besteht für den Lieferanten und Erwerber, wenn irrtümlich Umsatzsteuer auf der Rechnung ausgewiesen wird. Diese ist nicht als Vorsteuer abziehbar und ist gem. § 14 UstG zu korrigieren.

2) Reihengeschäfte § 3 Abs. 6a UstG

Die bisherigen Regelungen der Lieferungszuordnung des § 3 Abs. 6 S. 5 und 6 UstG wurden gestrichen und durch eine Neuregelung ersetzt. Erfolgt der Transport nun durch den Zwischenhändler ist die Lieferung an diesen die steuerfreie. Abweichend von dieser Regelung wird die bewegte Lieferung dem mittleren Unternehmer zugerechnet, wenn dieser dem ersten Unternehmer seine Ust-IdNr. bereits zu Beginn des ersten Transports mitteilt. Die Zuordnung der bewegten Lieferung hat Auswirkungen auf den Leistungsort und bringt dadurch eventuelle Registrierungspflichten für die Teilnehmer mit sich.

Ein Risiko besteht bei einer Betriebsprüfung, sodass bei einer irrtümlich steuerfrei behandelten Lieferung Nachzahlungen drohen.

3) Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferungen

Die Voraussetzungen für eine umsatzsteuerfreie, innergemeinschaftliche Lieferung wurden verschärft mit der Neuregelung. Durch die Quick Fixes wird zum 01.01.2020 die Warenbewegung in einen anderen Mitgliedsstaat vermutet:

Bei Beförderung durch den Lieferanten: zwei sich nicht widersprechende Unterlagen zur Beförderung, die von zwei unabhängigen Parteien (Lieferer und Erwerber) ausgestellt wurden

Oder: eines der vorgenannten Dokumente und ein weiteres nicht widersprüchliches Dokument (z.B.: Versicherung der Versendung, etc.)

Bei Beförderung durch den Abnehmer: Zusätzlich zu den vorgenannten Dokumenten noch eine schriftliche Annahmeerklärung

Wenn die vorgenannten EU-weiten Vermutungsregelungen nicht erfüllt sind, dann gelten weiterhin die in Deutschland schon bisher maßgeblichen Belegnachweise. Der zu erbringende Nachweis ist gesetzlich nicht eindeutig definiert. Nachweispflichten müssen in einer zusammenfassenden Meldung gemeldet werden.

Risiken bestehen für Lieferanten, da es bei einer Betriebsprüfung zu einer Nacherhebung der irrtümlich als steuerfrei behandelten Lieferung kommen kann, wenn die Nachweispflichten nicht erfüllt wurden. Für Erwerber kann in einem solchen Fall die Rückzahlung der zu Unrecht gezogenen Vorsteuer kommen.

Weitere Änderungen bei der Umsatzsteuer rechtskräftig seit 01.01.2020

E-Books: Diese unterliegen künftig nur noch dem ermäßigten Steuersatz von 7%

Reiseleistungen: Die Margenbesteuerung ist auch auf Leistungen an Unternehmer anzuwenden.(Bisher war dies nach deutschem Recht nur bei Leistungen gegenüber Privatpersonen zulässig.)

Ausfuhrlieferungen im nichtkommerziellen Reiseverkehr: Die Steuerbefreiung gilt nur noch für Lieferungen, deren Gesamtwert einschließlich Umsatzsteuer € 50,00 übersteigt.

Versagung des Vorsteuerabzugs und der Steuerbefreiung bei Beteiligung an einer Steuerhinterziehung

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E-Commerce: Dropshipping

Dropshipping ist eine Art des Online-Handels, bei der Onlinehändler Produkte in seinem Shop anbieten, ohne sie überhaupt selbst auf Lager zu haben. Diese E-Commerce-Strategie bildet den direkten Gegensatz zum klassischen Einzelhandel, wo die Ware in einer großen Anzahl bestellt, gelagert und dann zu Kunden versendet werden.

Als Dropshipping – Händler und Unternehmer mit Sitz in Deutschland unterliegen diese hierzulande der Steuerpflicht. Hier sollen die Einfuhrumsatzsteuer und umsatzsteuerliche Aspekte im Einzelnen betrachtet werden.

Umsatzsteuerliche Behandlung des Dropshippings

Werden beim Dropshipping Produkte verkauft, die der Händler dabei im EU-Ausland erwirbt und direkt an den Kunden des Händler verkauft werden, fallen hierfür Einfuhrumsatzsteuer oder auch Zollgebühren an. Die Einfuhrumsatzsteuer entspricht dabei der Umsatzsteuer. Zollgebühren fallen meist erst bei höherpreisigen Produkten an und hängen in ihrer Höhe von den beteiligten Ländern und von der Produktkategorie ab.

Umsatzsteuerlich liegt in einer solchen Konstellation ein sog. Reihengeschäft i.S.d. Umsatzsteuergesetzes vor. Dabei schließen mehrere Unternehmer über den gleichen Gegenstand ein Geschäft ab und dieser Gegenstand gelangt dabei vom ersten Unternehmer direkt an den letzten Abnehmer.

In dem typischen Fall, dass ein chinesischer Unternehmer die Ware direkt an den Endkunden zu den Lieferbedingungen „unverzollt und unversteuert“ versendet, tätigt der chinesische Unternehmer eine in China steuerfreie Ausfuhrlieferung. Ort der ersten fiktiven Lieferung ist China, wo die Lieferung als Ausfuhrlieferung umsatzsteuerfrei bleibt. Aufgrund des Reihengeschäfts liegt für den deutschen Internethändler eine sogenannte unbewegte zweite Lieferung vor. Der Ort dieser Lieferung ist der Ort des Endes der Beförderung, mithin also der Wohnort des deutschen Endkunden. Dies führt dazu, dass die zweite Lieferung an den Endkunden in DE steuerbar und steuerpflichtig ist. Der Dropshipping Händler ist muss daher Umsatzsteuer auf seiner Rechnung an den Endkunden ausweisen.

Einfuhrumsatzsteuerliche Behandlung des Dropshippings

Davon unabhängig ist noch die Behandlung der Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) zu beurteilen. Bei den Lieferbedingungen „unverzollt und unversteuert“ ist Schuldner der EUSt in den meisten Konstellationen der deutsche Händler, sofern die Zollanmeldung in dessen Namen und für dessen Rechnung durch den Chinesen abgegeben wird. In einem solchen Fall ist der Zwischenhändler auch Schuldner der EUst, kann diese allerdings als Vorsteuer geltend machen.

Unabhängig von der Person des Versenders und des Empfängers sind alle Sendungen von Waren, deren Gesamtwert (Warenwert einschl. Versandkosten) nicht höher ist als 22 Euro, einfuhrabgabenfrei (Artikel 23 und 24 Zollbefreiungsverordnung). Dies gilt für Zoll und Einfuhrumsatzsteuer. Bei einem Wert zwischen 22 Euro und 150 Euro sind die Sendungen zwar zollfrei, aber nicht frei von Einfuhrumsatzsteuer.

Ausgenommen von der Zollfreiheit und damit auch von der Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer und anfallender Verbrauchsteuern sind jedoch Alkohol, einschließlich alkoholischer Getränke, Tabak / Tabakwaren und Parfüms.

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Instagram, Youtube, Twitter: Die Steuerpflicht für Influencer

Wenn Youtuber und Blogger über Mode, Lifestyle, Reisen oder Technik sprechen, gehen sie oft nicht nur einem Hobby nach. Viele Influencer machen Geschäfte mit Produktplatzierungen auf Social-Media-Plattformen und in Blogs oder Vlogs. Hierbei werden Werbeeinnahmen generiert und Kooperationen geschlossen durch die Blogger und Influencer in den Genuss von Gratisprodukten oder -leistungen kommen. Aus dieser Tätigkeit ergeben sich mitunter weitreichende steuerliche Konsequenzen. Welche steuerlichen Implikationen sich aus Influencer – Tätigkeiten ergeben können, soll nachfolgend anhand der unterschiedlichen Steuerarten dargestellt werden.

Einkommensteuer:

Einkünfte aus Gewerbebetrieb werden erzielt, wenn eine Tätigkeit selbstständig, nachhaltig und mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt wird. Eine scharfe gesetzliche Abgrenzung liegt damit zumindest nicht vor. Allerdings geht die Finanzverwaltung bei Influencern davon aus, dass diese Merkmale im Regelfall erfüllt sind. Übersteigt der Gewinn aus dieser Tätigkeit damit den jährlichen Grundfreibetrag von 9.408 EUR (in 2019: 9.168 EUR) ist dieser einkommensteuerpflichtig.

Der Grundbetrag bezieht sich allerdings auf sämtliche Einkünfte des Steuerpflichtigen. Damit kann sich eine Steuerpflicht auch bereits bei geringeren Einnahmen ergeben, wenn Influencer beispielsweise daneben noch Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit aus einem Arbeitsverhältnis beziehen.

Werden daneben noch Sachleistungen wie etwa Übernachtungen in Hotels oder Gratisprodukte bezogen, müssen diese ebenfalls einkommensteuerlich und umsatzsteuerlich berücksichtigt werden. Geregelt ist das in § 8 Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes. Dort steht, dass alle Einnahmen, die nicht in Geld bestehen, mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen sind.

Davon abweichend kann die Versteuerung von Sachleistungen auch entfallen. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn Gratisprodukte einen Wert von 10 EUR nicht überschreiten oder wenn das beworbene Unternehmen die Produkte bereits pauschal besteuert hat, sofern das Produkt einen Wert von 10.000 EUR nicht überschreitet. Schickt das Unternehmen mehrere pauschal versteuerte Produkte in einem Wirtschaftsjahr an den Influencer, darf der Gesamtwert die 10.000 EUR ebenfalls nicht überschreiten.

Gewerbesteuer:

Eine Tätigkeit als Influencer ist grundsätzlich gewerbesteuerpflichtig. Gewerbesteuer fällt allerdings nur an, wenn der Gewerbeertrag größer ist als 24.500 EUR im Kalenderjahr. Ist dieser Betrag überschritten oder werden Verluste mit der Tätigkeit gemacht, muss in jedem Fall eine Gewerbesteuererklärung abgegeben werden. Verluste können beispielsweise zustande kommen, wenn Equipment wie Kamera, Mikrofon, etc. angeschafft werden und als Betriebsausgaben abgezogen werden.

Liegt der Gewerbeertrag unter der Schwelle, fällt keine Gewerbesteuer an und braucht auch keine Gewerbesteuererklärung beim zuständigen Finanzamt abgegeben zu werden.

Umsatzsteuer:

Influencer sind Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetz, wenn sie selbstständig und nachhaltig Einnahmen erzielen. Eine Gewinnerzielungsabsicht ist im Gegensatz zur Einkommensteuer nicht erforderlich. Damit besteht die Pflicht zur Abgabe einer Umsatzsteuerjahreserklärung und geg. Umsatzsteuervoranmeldungen in regelmäßigen Abständen.

Soweit Umsätze im vorangegangenen Kalenderjahr allerdings nicht höher ausfielen als 22.000 EUR (bis 2019: 17.500 EUR) und im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich nicht höher als 50.000 EUR liegen werden, besteht die Möglichkeit zur Kleinunternehmerbesteuerung zu optieren. Hierdurch ergeben sich einige Vereinfachungen, der Steuerpflichtige hätte allerdings dann nicht mehr die Möglichkeit, für Eingangsleistungen die Vorsteuer zu ziehen.

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Außergewöhnliche Belastungen

Tritt ein Ereignis ein, dass den Steuerpflichtigen zu Ausgaben zwingt die er endgültig selbst zu tragen hat und die zu zwangsläufig höheren Ausgaben führen, als die überwiegende Mehrheit der Personen gleicher Einkommens-, Vermögensverhältnisse und Familienstands zu tragen haben, liegen allgemeine außergewöhnliche Belastungen vor.

In diesem Fall wird auf Antrag vom Gesamtbetrag der Einkünfte der Teil der tatsächlichen Aufwendungen abgezogen, der die zumutbare Belastung übersteigt. Die zumutbare Belastung errechnet sich aus den persönlichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen. Bei Ehegatten mit Zusammenveranlagung erfolgt der Abzug gemeinsam. Es kommt nicht darauf an, welcher Ehegatte letztendlich gezahlt hat.

Die folgenden typischen außergewöhnlichen Belastungen, sind bei den Finanzämtern bekannt und anerkannt. Die folgende Liste soll einen beispielhaften Überblick geben, in welchen Fällen Sie außergewöhnliche Belastungen steuerlich geltend machen können, ist allerdings nicht abschließend.

Krankheitskosten:

Aufwendungen als Folge einer tatsächlichen Erkrankung sind als außergewöhnliche Belastung abziehbar. Hierunter fallen Fahrtkosten, Medikamente, und andere medizinische Hilfsmittel. Rein gesundheitsfördernde Vorbeugemaßnahme werden dagegen nicht anerkannt. Da diese Abgrenzung häufig sehr schwierig ist (z. B. Maßnahmen zur Verringerung des Rückfallrisikos bei Krebserkrankungen), muss die Notwendigkeit im Einzelfall nachgewiesen werden. Der Nachweis kann typischerweise über ärztliche Atteste erfolgen.

Impfkosten werden grundsätzlich nicht als außergewöhnliche Belastungen anerkannt. Dies ging jüngst aus einem Urteil des BFG hervor (BFG 2. 6. 2020, RV/7102344/2020). Das BFG sah die Schutzimpfung als prophylaktische Maßnahme zur Vorbeugung von Krankheiten nicht als Krankheitskosten an. Impfkosten sind daher nicht als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig. Ob diese Ansicht auch bei einer im Zuge der der Covid-19-Pandemie stehenden Impfung gilt, ist fraglich und noch offen.

Medizinische Eingriffe:

Die Kosten für eine Schönheitsoperation können nur dann als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, wenn der Steuerzahler mit einem Gutachten nachweisen kann, dass der Eingriff notwendig war. Augen-Operationen, um eine Fehlsichtigkeit zu korrigieren, stellen dagegen eine Heilbehandlung dar. Da die Operationsmethode wissenschaftliche anerkannt ist, wurde auf Ländereben beschlossen, Aufwendungen, die der Steuerpflichtige selbst zu tragen hat, auch ohne Vorlage eines ärztlichen Attests steuerlich anzuerkennen.

Pflegekosten:

Pflegekosten wie die Kosten für Pflegeheime, den ambulanten Pflegedienst, Medikamente, können grundsätzlich von der Steuer abgesetzt werden. Das gilt für die Kosten für Ihre eigene Pflege ebenso wie für die Pflege eines Ehepartners. Wir die Pflege von Angehörigen übernommen, beispielsweise Kinder oder Enkel, können diese einen Pflege-Pauschbetrag in Höhe von 924 Euro in Anspruch nehmen. Dafür muss die gepflegte Person allerdings Pflegestufe 3 haben oder hilflos sein. Der Nachweise erfolgt über das Merkzeichen H auf dem Behindertenausweis.

Wiederbeschaffungskosten für Kleidung und Hausrat:

Aufwendungen für die Wiederbeschaffung von Hausrat und Kleidung sind eine außergewöhnliche Belastung, wenn Hausrat oder Kleidung durch ein unabwendbares Ereignis wie Brand, Hochwasser, Unwetter, o.ä. verloren wurde und wiederbeschafft werden muss. Aufwendungen müssen der Höhe nach notwendig und angemessen sein und werden nur berücksichtigt, soweit sie den Wert des Gegenstands im Vergleich zu vorher nicht übersteigen. Die Kosten zur Wiederbeschaffung lebensnotwendiger Vermögensgegenstände können jedoch mangels Zwangsläufigkeit nicht steuermindernd als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, wenn der Geschädigte es unterlassen hat, eine allgemein übliche und zumutbare Versicherung (z. B. Hausratversicherung) abzuschließen.

Bestattungskosten:

Verstirbt ein naher Angehöriger sind die Bestattungskosten regelmäßig als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen, soweit sie nicht aus dem Nachlass gedeckt werden können. Versicherungsleistungen (Sterbegeld, Lebensversicherung etc.) müssen allerdings gegengerechnet werden. Abziehbar sind die Kosten für die Grabstätte, den Sarg, Blumen und Kränze, Trauerkarten, Todesanzeigen, Überführung und Aufbahrung, nicht dagegen Aufwendungen für die Bewirtung der Trauergäste, Fahrtkosten zur Beerdigung, sowie Kosten für Grabinstandsetzung und Grabpflege. Kosten der Grabpflege können dagegen unter Umständen bei der Berechnung der Erbschaftsteuer angesetzt werden.

Aufwendungen für außergewöhnliche Belastungen sind in dem Kalenderjahr abziehen, in dem sie tatsächlich geleistet werden (Abflussprinzip). Eine Verteilung hoher Kosten im Wege der Billigkeit auf mehrere Jahre ist nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht möglich. Ersatzleistungen von dritter Seite (z. B. durch Versicherungen) sind unabhängig vom Erstattungszeitpunkt gegenzurechnen, wenn mit der Erstattung bereits im Jahr der Zahlung der Aufwendungen gerechnet werden konnte.

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Gesetzesentwurf gekippt: Gewinne auf Xetra-Gold bleiben steuerfrei

Gewinne, die Anleger mit dem Kauf und Verkauf von Gold erzielen, sind bisher nach mindestens einem Jahr Haltedauer steuerfrei. Dabei spielte es bisher keine Rolle, ob das Gold physisch verkauft wurde oder ein verbrieftes Recht auf das Edelmetall. Dies galt seit einem Urteil des Bundesfinanzhofs aus 2015. Damit waren physische Goldverkäufe den als Papiergold bezeichneten Wertpapieren steuerlich gleichgestellt.

Bei den verbrieften Wertpapieren hinterlegt der Anbieter für jeden gekauften Anteil, eine bestimmte Menge des Edelmetalls in einem Tresor. Auf Wunsch kann sich hier, zumindest in der Theorie, jeder Anleger das Gold ausliefern lassen. Marktführer hierbei ist in Deutschland Xetra Gold, ein Gemeinschaftsunternehmen der Deutschen Börse und einigen Banken. Zuletzt wurden 221 Tonnen verwaltetes Edelmetall eingelagert.

Bislang verlangten Broker von den Käufern von Gold Wertpapieren jeweils eine Transaktionsgebühr, wohingegen beim Kauf von physischem Gold ein Aufgeld durch die Anbieter, je nach Barrengröße, von drei bis ca. fünf Prozent anfiel. Unter der Voraussetzung der steuerlichen Gleichbehandlung, hatte Xetra Gold hier einen klaren Kostenvorteil. Sollte dies allerdings durch den Bundefinanzhof gekippt werden, wird auf den Verkauf von Xetra Gold zukünftig, zudem 25 Abgeltungssteuer anfallen, unabhängig von der Haltedauer.

Damit verliert Xetra Gold an Attraktivität gegenüber physischem Gold, da das wichtigste Argument, der Kostenvorteil, verloren geht und zudem noch Abgeltungssteuer anfällt.

Urteil Bundesfinanzhof:

https://www.bundesfinanzhof.de/de/entscheidung/entscheidungen-online/detail/STRE201510208/

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Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen (DAC 6)

Für Mitgliedsstaaten der EU wird es immer schwieriger, ihre nationalen Steuerbemessungsgrundlagen gegen Aushöhlung zu schützen, da Steuergestaltungen immer ausgefeilter werden und sich dabei häufig die zunehmende Mobilität von Kapital und Personen im Binnenmarkt zunutze machen.

Die EU Richtlinie 2018/822 bezüglich des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs im Bereich der Besteuerung zu grenzüberschreitenden Gestaltungen vom 25. Mai 2018, wurde durch den Bundesrat wirksam zum 01. Januar 2020 im deutschen Steuerrecht umgesetzt und soll solchen grenzüberschreitenden Steuergestaltungen entgegenwirken.

Meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltung

Grenzüberschreitend ist der Sachverhalt dann, wenn die Gestaltung entweder mehr als einen Mitgliedstaat oder mind. einen Mitgliedstaat und einen oder mehrere Drittstaaten betrifft, wobei noch weitere Bedingungen erfüllt sein müssen (§ 138d Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). So dürfen nicht alle Beteiligen im selben Hoheitsgebiet ansässig sein und nur bestimmt definierte Kennzeichen gem. § 138d Abs. 2 Satz 1 Nr. 3, § 138e AO lösen die Meldepflicht aus.

Liegt eine meldepflichtige Gestaltung vor, sind Informationen zum Intermediär (sowie ggf. zu weiteren Inter¬mediären), zum Nutzer und ggf. zu verbundenen Unternehmen und weiteren unmittelbar betroffenen Personen sowie Informationen zur Gestaltung auf elektronischem Wege an das BZSt zu melden.

Intermediär ist, wer eine grenzüberschreitende Steuergestaltung im Sinne des § 138 Abs. 2 AO vermarktet, für Dritte konzipiert, organisiert oder zur Nutzung bereitstellt oder ihre Umsetzung durch Dritte verwaltet. Ihm obliegt auch die dargestellte fristgerechte Meldung des Sachverhalts.

Meldefristen

Mitteilungen zu grenzüberschreitenden Steuergestaltungen sind ab dem 1. Juli 2020 zu melden. Diese Meldung hat innerhalb von 30 Tagen nach Ablauf des Tages, an dem eines der nachfolgenden melde¬pflichtigen Ereignisse zuerst eintritt, zu erfolgen:

die Gestaltung wird zur Umsetzung bereitgestellt,

der Nutzer der Gestaltung ist zu deren Umsetzung bereit oder

mind. ein Nutzer der Gestaltung hat den ersten Schritt der Umsetzung der Gestaltung gemacht (§ 138f Abs. 2 AO).

Diese Mitteilungen sind im Folgenden in ein Zentralverzeichnis einzustellen, um den automatischen zwischenstaatlichen Informationsaustausch zu ermöglichen. Das deutsche Umsetzungsgesetz sieht ebenso wie die Richtlinie, die am 25. Juni 2018 in Kraft getreten ist, einen über zwei Jahre umfassenden Rückwirkungszeitraum vor. Grundsätzlich sind die Regelungen ab dem 1. Juli 2020 anzuwenden. Allerdings sind alle Fälle einzubeziehen, in denen der erste Schritt einer mitteilungs¬pflichtigen grenzüberschreitenden Steuergestaltung nach dem 24. Juni 2018 umgesetzt wurde (§ 33 Abs. 2 EG-AO). Für Gestaltungen ab dem 1. Juli 2020 gilt die 30-Tages-Frist. Gestaltungen, deren erster Schritt zur Umsetzung zwischen dem 25. Juni 2018 und dem 30. Juni 2020 unternommen wurde und wird, sind bis zum 31. August 2020 zu melden.

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